Wird der Betrieb als Einzelunternehmen beispielsweise von der Ehefrau geführt und übernimmt der Ehegatte der Bank gegenüber eine Bürgschaft für Betriebsschulden dieses Betriebs, stellt sich die Frage, wie sich in diesem Zusammenhang etwaige Zahlungen des Ehemanns ertragsteuerlich bei der Gewinnermittlung der Frau auswirken.
Sofern der Ehemann Verbindlichkeiten der Ehefrau begleicht, um der Inanspruchnahme aus der Bürgschaft quasi vorzubeugen bzw. zuvorzukommen, sind die Zahlungen als Drittaufwand in der Form des abgekürzten Zahlungswegs als Betriebsausgaben bei der Ehefrau zu berücksichtigen. Hier bestehen m. E. keine Zweifel.
Problematisch ist jedoch der Fall, in dem der Ehemann, da die Ehefrau ihre Verbindlichkeiten nicht erfüllt hat, als Bürge in Anspruch genommen wird und bezahlt. In diesem Fall erfüllt der Ehemann formal juristisch betrachtet seine eigene Verbindlichkeit dem Bürgschaftsgläubiger (beispielsweise der Bank) gegenüber. Wirtschaftlich betrachtet ergibt sich natürlich keine andere Situation, als ob der Ehemann unmittelbar die betrieblichen Schulden seiner Frau getilgt hätte. Jedoch ist hier zu bedenken, dass die Forderung, die der Gläubiger gegenüber der Ehefrau hatte, kraft Gesetztes auf den Ehemann übergeht.[1] Somit hat der Ehemann die faktisch wertlose Forderung gegenüber seiner Frau. Verzichtet er nun auf das Geltendmachen der (wertlosen) Forderung, hat die Ehefrau die Verbindlichkeit auszubuchen. Dies führt zu einem Ertrag (BS: Verbindlichkeiten an sonstigen Ertrag). Da die Frau die Verbindlichkeit bereits erfolgswirksam gebucht hatte, neutralisiert sich dies gleichsam wieder und der vom Ehemann getragene Aufwand verliert seine steuerliche Berücksichtigung.
Im Rahmen solcher Konstellation ist somit äußerste Vorsicht geboten, welche Verbindlichkeiten der Ehemann tilgt.
M. E. sollten die Verbindlichkeiten der Frau direkt getilgt werden und nicht auf die Inanspruchnahme als Bürge gewartet werden.
In diesem Zusammenhang ist auch auf die Fragen einzugehen, die sich stellen, wenn der Betrieb in der Rechtsform der GmbH geführt wird. Für die steuerliche Wertung ist entscheidend, ob eine mittelbare verdeckte Einlage in die GmbH angenommen werden kann und ob die Zahlungen des Ehegatten zu Anschaffungskosten auf die GmbH-Anteile des Gesellschafter-Ehegatten führen.
Der vom Großen Senat herausgestellte Gedanke des steuerlichen Nettoprinzips müsste dazu führen, dass diese Aufwendungen steuerlich nicht unberücksichtigt bleiben dürfen. Das gilt noch mehr in den Fällen eines Schuldbeitritts, wenn der GmbH-Gesellschafter im Interesse der GmbH eine Verbindlichkeit eingegangen ist oder eine Mitschuldnerschaft für Verbindlichkeiten der GmbH übernommen hat.
Durch die Einführung des § 17 Abs. 2a EStG ist nun klar gesetzlich geregelt, dass die Bürgschaftsübernahme des Gesellschafters für eine Verbindlichkeit der Gesellschaft zu nachträglichen Anschaffungskosten auf diese Beteiligung führt. Auch der oben erwähnte Bürgschaftsregressanspruch bzw. dessen Ausfall führt zu nachträglichen Anschaffungskosten des Gesellschafters. Sofern aber der Ehegatte nicht Gesellschafter der vom anderen Ehegatten "betriebenen" Gesellschaft ist, stellt sich natürlich die Frage, ob die vom einen Ehegatten übernommene Bürgschaftsverpflichtung zu nachträglichen Anschaffungskosten des Gesellschafter-Ehegatten führen kann.
M. E. wird die Finanzverwaltung die Bürgschaftsinanspruchnahme des Nicht-Gesellschafter-Ehegatten nicht als nachträgliche Anschaffungskosten des Gesellschafter-Ehegatten anerkennen, da der Nicht-Gesellschafter-Ehegatte schließlich seine eigenen Verpflichtungen erfüllt. Somit liegt sicher kein Fall des abgekürzten Zahlungswegs vor. Selbst das Vorliegen eines Falles des abgekürzten Vertragswegs ist nur schwer argumentierbar, da nur über die Regelung des § 17 Abs. 2a EStG nachträgliche Anschaffungskosten des Gesellschafter-Ehegatten entstehen können.
Auch nicht einfacher erscheint die Beurteilung bei Personengesellschaften. Hier müssen vermutlich verschiedene Fallgruppen unterschieden werden. Bürgt der nicht beteiligte Ehegatte für eine Verbindlichkeit, die der Gesellschafter-Ehegatte im Bereich seines Sonderbetriebsvermögens eingegangen ist, gelten m. E. dieselben Grundsätze wie bei einem Einzelunternehmen. Zahlungen des nicht beteiligten Ehegatten sind dem anderen zuzurechnen und bei Inanspruchnahme als Bürge ergeben sich die oben dargestellten Problematiken
Übernimmt der nicht beteiligte Ehegatte dagegen eine Bürgschaft für eine Verbindlichkeit, die dem Gesamthandsvermögen einer KG zuzurechnen ist, erscheint fraglich, ob eine spätere Zahlung allein dem Gesellschafter-Ehegatten (als Einlage in die KG) zuzurechnen ist oder ob dieser Fall dem einer Bürgschaft für eine GmbH (als einer selbstständigen juristischen Person) gleichgestellt werden muss.
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