BVerfG 1 BvR 1402/87, 1 BvR 1528/87
 

Entscheidungsstichwort (Thema)

Keine steuerrechtliche Begünstigung aus Art. 5 Abs. 3 GG. Aufhebung der Tarifvergünstigung des § 34 Abs. 4 EStG für Nebeneinkünfte aus wissenschaftlicher, künsterlerischer und schriftstellerischer Tätigkeit

 

Leitsatz (amtlich)

Die ersatzlose Streichung von § 34 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes ist mit dem Grundgesetz vereinbar.

 

Normenkette

GG Art. 3 Abs. 1, Art. 5 Abs. 3, Art. 12 Abs. 1, Art. 14 Abs. 1; EStG § 3 Nr. 26, §§ 36, 34 Abs. 4

 

Verfahrensgang

FG Köln (Urteil vom 03.11.1987; Aktenzeichen 7 K 131/85)

BFH (Entscheidung vom 08.10.1987; Aktenzeichen IV R 152/85)

 

Tatbestand

A.

Die Verfassungsbeschwerden richten sich in der Sache gegen die Aufhebung des § 34 Abs. 4 EStG, durch den bestimmten Steuerpflichtigen für Nebeneinkünfte aus wissenschaftlicher, künstlerischer oder schriftstellerischer Tätigkeit ein vergünstigter Einkommensteuertarif eingeräumt worden war.

I.

Das Einkommensteuergesetz enthielt – zuletzt in der Fassung der Bekanntmachung vom 21. Juni 1979 (BGBl I S. 721) – für Einkünfte der genannten Art folgende Regelung:

§ 34

(1) Sind in dem Einkommen außerordentliche Einkünfte enthalten, so ist auf Antrag die darauf entfallende Einkommensteuer nach einem ermäßigten Steuersatz zu bemessen; der ermäßigte Steuersatz beträgt die Hälfte des durchschnittlichen Steuersatzes, der sich ergeben würde, wenn die tarifliche Einkommensteuer nach dem gesamten zu versteuernden Einkommen … zu bemessen wäre …

(2) und (3) …

(4) Die Steuersätze nach Absatz 1 sind auf Auftrag bei Steuerpflichtigen mit Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit oder aus selbständiger Arbeit, die aus einer Berufstätigkeit im Sinne des § 18 Abs. 1 Nr. 1 bezogen werden, auf Nebeneinkünfte aus wissenschaftlicher, künstlerischer oder schriftstellerischer Tätigkeit unter folgenden Voraussetzungen anzuwenden:

  1. Die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit oder die Einkünfte aus Berufstätigkeit müssen die übrigen Einkünfte überwiegen;
  2. die Einkünfte aus wissenschaftlicher, künstlerischer oder schriftstellerischer Tätigkeit dürfen nicht zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören und müssen von den Einkünften aus der Berufstätigkeit abgrenzbar sein.

Die Steuersätze nach Absatz 1 sind in diesen Fällen auf die Einkünfte aus wissenschaftlicher, künstlerischer oder schriftstellerischer Tätigkeit anzuwenden, die 50 vom Hundert der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit oder aus der Berufstätigkeit nicht übersteigen.

Ziel dieser steuerlichen Vergünstigung war es, die Bereitschaft zur Leistung von Mehrarbeit auf den genannten Gebieten zu steigern. Insbesondere ging es dem Gesetzgeber darum, „einen steuerlichen Anreiz zur Erzielung eines höheren Einkommens durch eine nicht in den Beruf fallende Tätigkeit auf wissenschaftlichem, künstlerischem oder schriftstellerischem Gebiet zu geben” (vgl. Drucksachen des Wirtschaftsrates des Vereinigten Wirtschaftsgebietes 1949, Nr. 892, Begründung zu Abschnitt 1 § 1 Ziffer 7 des Entwurfs eines Zweiten Gesetzes zur vorläufigen Neuordnung von Steuern).

Die Regelung des § 34 Abs. 4 EStG ist durch Art. 10 Nr. 3 b des Gesetzes zum Abbau von Subventionen und sonstigen Vergünstigungen, zur Erhöhung der Postablieferung sowie zur Klarstellung von Wohngeldregelungen (Subventionsabbaugesetz – SubvAbG) vom 26. Juni 1981 (BGBl I S. 537) ersatzlos gestrichen worden, so daß auf Nebeneinkünfte aus wissenschaftlicher, künstlerischer und schriftstellerischer Tätigkeit seither – beginnend mit dem Verantagungszeitraum 1982 – der allgemeine Einkommensteuer anzuwenden ist.

Andere Bestimmungen, durch welche Einkünfte aus Mehrarbeit begünstigt wurden, sind durch das Subventionsabbaugesetz demgegenüber nicht beseitigt worden. Das gilt zunächst für § 3 b EStG, nach welchem unter bestimmten Voraussetzungen Zuschläge für die Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit von Arbeitnehmern steuerfrei sind. Unverändert blieb auch § 3 Nr. 26 EStG, der Aufwandsentschädigungen für nebenberufliche Tätigkeiten als Übungsleiter, Ausbilder oder Erzieher und für vergleichbare Tätigkeiten bis zur Höhe von 2.400 DM jährlich von der Steuer befreit. Schließlich sind auch die einkommensteuerlichen Vergünstigungen nach der Verordnung über die steuerliche Behandlung der Vergütungen für Arbeitnehmererfindungen und der Verordnung über die einkommensteuerliche Behandlung der freien Erfinder seinerzeit nicht aufgehoben worden.

II.

1. Das Verfahren 1 BvR 1402/87

a) Der Beschwerdeführer war im Veranlagungszeitraum 1982 als Intendant und Geschäftsführer eines Radio-Sinfonieorchesters nichtselbständig tätig. Daneben erzielte er Einkünfte aus selbständiger Arbeit als Komponist und Musikschriftsteller. Bei der Einkommensteuerveranlagung 1982 unterwarf das Finanzamt seine Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit dem vollen Steuersatz.

Die hiergegen unter Berufung auf ein Gutachten von Professor Dr. Friauf erhobene Anfechtungsklage blieb erfolglos. Die Revision wurde vom Bundesfinanzhof durch Vorbescheid als unbegründet zurückgewiesen.

Nachdem sich der Beschwerdeführer gegen den Vorbescheid des Bundesfinanzhofs gewandt hatte, erklärte dieser die Revision durch Beschluß einstimmig für unbegründet. Dabei bezog er sich auf sein Urteil vom 7. Mai 1987 (BStBl II 1987 S. 530), dessen Begründung mit derjenigen des angegriffenen Vorbescheids übereinstimmt.

b) Mit seiner Verfassungsbeschwerde rügt der Beschwerdeführer in erster Linie die Verletzung von Art. 3 Abs. 1 und Art. 5 Abs. 3 GG.

Der Bundesfinanzhof habe bei seiner Begründung die grundrechtliche Perspektive in unangemessener Weise verkürzt. Immerhin habe der Gesetzgeber durch die ersatzlose Streichung der Steuerermäßigung seiner vom Bundesverfassungsgericht festgestellten Pflicht zur Erhaltung und Förderung eines freiheitlichen Kunstlebens nicht genügt; der kulturstaatliche Auftrag der Verfassung sei in sein Gegenteil verkehrt worden. Bei Einbeziehung dieses Auftrages könnten auch die auf den Gleichheitssatz bezogenen Darlegungen des Bundesfinanzhofs nicht überzeugen. Das Gericht übersehe, daß der Entscheidungsspielraum des Gesetzgebers hier über die allgemeinen Anforderungen des Art. 3 Abs. 1 GG hinaus durch Art. 5 Abs. 3 GG eingeengt sei. Im übrigen bezieht sich der Beschwerdeführer auch hier auf das von ihm vorgelegte Rechtsgutachten von Friauf.

Dieser geht bei seiner verfassungsrechtlichen Prüfung von Art. 3 Abs. 1 GG aus. Die unterschiedliche Behandlung der von § 34 Abs. 4 EStG begünstigten Personengruppe sei im Vergleich zu der von § 3 b EStG betroffenen Gruppe nicht hinreichend gerechtfertigt. Die Steuerfreiheit bestimmter Zuschläge nach § 3 b EStG hänge keineswegs davon ab, ob die begünstigte Nacht-, Sonntags- oder Feiertagsarbeit zum Hauptberuf des Steuerpflichtigen gehöre. In den Genuß der Vergünstigung gelange auch, wer solche Arbeit im Rahmen eines völlig anderen Nebenberufs leiste und entsprechende Zuschläge zum Grundlohn erhalte. Das sei so lange verfassungsrechtlich unbedenklich gewesen, wie sich die Vergünstigung als Teil eines Gesamtkonzepts dargestellt habe, in dem auch die in selbständiger Tätigkeit erbrachten Mehrleistungen in vergleichbarer Weise begünstigt worden seien. In dem Augenblick jedoch, in dem § 34 Abs. 4 EStG aufgehoben, § 3 b EStG aber beibehalten worden sei, sei eine steuerliche Privilegierung der Arbeitnehmer gegenüber anderen Berufsgruppen eingetreten, die dem Grundsatz gleichmäßiger Besteuerung eklatant zuwiderlaufe. Eine Differenzierung nach dem öffentlichen Interesse an der jeweiligen Leistung habe der Gesetzgeber dabei nicht vorgenommen, sondern er habe sich ausschließlich an formalen Kriterien orientiert. So würden die Arbeitnehmerzuschläge von der Steuer ohne Rücksicht darauf befreit, ob sie in einer Nachtbar oder auf der Intensivstation eines Krankenhauses erbracht würden. Andererseits treffe die Streichung des § 34 Abs. 4 EStG nicht nur die nebenberuflichen Verfasser von Trivialliteratur, sondern auch die Schöpfer von höchsten künstlerischen und wissenschaftlichen Leistungen. Auch unter dem Gesichtspunkt der Freiwilligkeit der Aufgabenübernahme lasse sich die unterschiedliche Behandlung nicht rechtfertigen. Zwar erscheine es denkbar, daß der Grad an Freiwilligkeit, mit dem künstlerische, wissenschaftliche und schriftstellerische Nebentätigkeiten übernommen würden, im Durchschnitt größer sei als bei der Nacht-, Sonntags- oder Feiertagsarbeit von Arbeitnehmern. Doch auch diese erfolge nicht stets oder auch nur im Regelfall unter Druck oder unter rechtlichem Zwang. Vielmehr drängten sich viele Arbeitnehmer geradezu nach Nacht- oder Feiertagsschichten. Auch diese kämen in den Genuß der Steuerfreiheit nach § 3 b EStG, während künstlerische, wissenschaftliche und schriftstellerische Tätigkeiten seit 1982 selbst dann nicht mehr begünstigt seien, wenn sich der einzelne ihnen aus rechtlichen oder sonstigen Gründen nicht entziehen könne.

Auch die Beibehaltung des § 3 Nr. 26 EStG bei ersatzloser Streichung des § 34 Abs. 4 EStG sei eine Ungleichbehandlung, die den Anforderungen des Gleichheitssatzes nicht genüge. Beide Vorschriften hätten sich wie zwei sich teilweise überlagernde Kreise verhalten; denn auch bei Einführung des § 3 Nr. 26 EStG habe die Belohnung zusätzlicher Nebentätigkeit erreicht werden sollen. Nunmehr würden diese eng benachbarten und verwandten Tätigkeiten steuerlich ungleich behandelt, ohne daß dafür ein sachgerechtes Kriterium feststellbar wäre. So sei das Honorar für einen Vortrag, der bei einer öffentlich-rechtlichen oder gemeinnützigen Einrichtung gehalten werde, steuerfrei, während das Honorar für den Abdruck desselben Manuskripts in einer Fachzeitschrift voll der Einkommensteuer unterliege. Helfe ein Dirigent nebenberuflich in einem Singkreis aus, so könne er für die empfangene Vergütung die Steuervergünstigung in Anspruch nehmen, ein bei derselben Veranstaltung nebenberuflich mitwirkender Sänger müsse sie dagegen voll versteuern.

Die ersatzlose Streichung des § 34 Abs. 4 EStG stelle schließlich auch im Verhältnis zur fortbestehenden steuerlichen Begünstigung der Erfindervergütungen einen Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG dar. Der einzige wirkliche Unterschied bestehe hier darin, daß die durch Erfindervergütung abgegoltenen Leistungen dem wirtschaftlich-materiellen Bereich zuzuordnen seien, während die Nebentätigkeit der Künstler, Schriftsteller und Wissenschaftler dem kulturell-immateriellen Sektor angehöre. Gerade dieser Unterschied komme aber als Anknüpfungspunkt für ungleiche steuerliche Belastungen nicht in Betracht.

Letztlich sei bei allen diesen Überlegungen das aus Art. 5 Abs. 3 GG herzuleitende Kulturstaatsgebot zu berücksichtigen, aus dem sich für den Gesetzgeber eine wesentliche Einschränkung seiner Gestaltungsfreiheit ergebe, so daß jedenfalls bei Heranziehung dieser Grundrechtsnorm die ersatzlose Streichung des § 34 Abs. 4 EStG verfassungsrechtlich keinen Bestand haben könne, solange § 3 b und § 3 Nr. 26 EStG sowie die Erfinderverordnung beibehalten würden.

2. Das Verfahren 1 BvR 1528/87

a) Die Beschwerdeführer sind Eheleute, die für das Jahr 1983 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Sie erzielten Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, Kapitalvermögen sowie Vermietung und Verpachtung. Daneben bezog der Beschwerdeführer Autorenhonorare aus der Veröffentlichung von Aufsätzen in rechtswissenschaftlichen Fachzeitschriften.

Nachdem die Beschwerdeführer im Veranlagungs- und Einspruchsverfahren wegen dieser Einkünfte vergeblich die Anwendung des § 34 Abs. 4 EStG verlangt hatten, begehrten sie mit ihrer Klage, von der Besteuerung dieser Einkünfte überhaupt befreit zu werden. Zur Begründung trugen sie im wesentlichen vor, daß die ersatzlose Aufhebung des § 34 Abs. 4 EStG zu einer erdrosselnden Besteuerung führe, die jegliche Motivation zur Erzielung nebenberuflicher Einkünfte aus wissenschaftlichen Veröffentlichungen zunichte mache. Das sei mit Art. 5 Abs. 3 GG nicht vereinbar. Zudem verstoße die unterschiedliche steuerliche Behandlung wissenschaftlicher Aufsätze und vergleichbarer Vortrags- oder Lehrtätigkeiten (§ 3 Nr. 26 EStG) gegen Art. 3 Abs. 1 GG.

Das Finanzgericht wies die Klage als unbegründet ab. Die geltenden steuerrechtlichen Regelungen seien verfassungsrechtlich unbedenklich. Das gelte insbesondere auch für die Aufhebung des § 34 Abs. 4 EStG. Das Gericht schließe sich insoweit der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs an.

b) Die Beschwerdeführer begründen ihre Verfassungsbeschwerde gegen das finanzgerichtliche Urteil wie folgt: Es überzeuge nicht und trage insbesondere dem Grundrecht aus Art. 5 Abs. 3 GG nicht Rechnung, daß das Gericht die analoge Anwendung des § 3 Nr. 26 EStG auf die fraglichen Nebeneinkünfte abgelehnt habe. Wenn es gemeinnützig sei, daß jemand für einen Vortrag in der Volkshochschule ein steuerbegünstigtes Honorar erlange, so sei nicht einzusehen, warum jemand, der seine Gedanken in einer Fachzeitschrift gedruckt einem noch viel breiteren Publikum zugänglich mache, nicht derselben Steuerbegünstigung würdig sei. Daß die Abschaffung des § 34 Abs. 4 EStG wie eine Erdrosselungssteuer wirke, ergebe sich schon daraus, daß der Beschwerdeführer für einen Aufsatz, für den er ein Honorar von 450 DM erzielt habe, nicht weniger als 218 DM Einkommensteuer habe zahlen müssen. Wenn das Finanzgericht meine, die Nebeneinkünfte aus wissenschaftlicher Tätigkeit unterlägen nunmehr dem „normalen” Steuertarif, so sei das eine vordergründige, formale Betrachtungsweise; denn dieser sei zu hoch und rufe nur Steuerunehrlichkeit und Steuerhinterziehungen hervor.

III.

1. Der Bundesminister der Finanzen hat namens der Bundesregierung zu beiden Verfahren Stellung genommen. Er hält die Streichung des § 34 Abs. 4 EStG für verfassungsmäßig, und zwar auch im Hinblick auf das aus Art. 5 Abs. 3 GG herzuleitende Kulturstaatsgebot. Auch der Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) sei nicht verletzt. Für die angebliche Ungleichbehandlung gegenüber den Fällen des § 3 b EStG, des § 3 Nr. 26 EStG und der Erfinderverordnungen ließen sich überzeugende sachliche Gründe anführen, so daß von einem Verfassungsverstoß nicht die Rede sein könne.

2. Im Verfahren 1 BvR 1528/87 hat ferner das zuständige Finanzamt Stellung genommen. Es hält die Verfassungsbeschwerde ebenfalls für unbegründet und schließt sich im einzelnen den Ausführungen des Finanzgerichts und des Bundesfinanzhofs an.

 

Entscheidungsgründe

B.

Die Verfassungsbeschwerden, gegen deren Zulässigkeit keine Bedenken bestehen, sind unbegründet.

I.

Art. 5 Abs. 3 GG ist weder durch die angegriffenen Entscheidungen des Bundesfinanzhofs und des Finanzgerichts noch durch die ersatzlose Streichung des § 34 Abs. 4 EStG verletzt.

1. Diese Grundrechtsnorm enthält ein Freiheitsrecht für alle in den Bereichen der Kunst und der Wissenschaft schöpferisch tätigen Personen, das sie vor Eingriffen der öffentlichen Gewalt schützt. Als objektive Grundsatzentscheidung für die Freiheit von Kunst und Wissenschaft stellt sie aber zugleich dem Staat, der sich – im Sinne einer Staatszielbestimmung – auch als Kulturstaat versteht, die Aufgabe, ein freiheitliches Kunst- und Wissenschaftsleben zu erhalten und zu fördern (vgl. für die Wissenschaft BVerfGE 35, 79 [112 f.]; für die Kunst BVerfGE 36, 321 [331][1]).

Diese verfassungsrechtliche Grundsatzentscheidung schreibt dem Gesetzgeber jedoch nicht vor, in welchem Umfang und vor allem in welcher Form er seiner Förderungspflicht nachzukommen hat; insoweit beläßt ihm das Grundgesetz breiten Gestaltungsraum. Insbesondere können bei wirtschaftlichen Förderungsmaßnahmen, zu denen auch steuerliche Begünstigungen gehören, wirtschafts- und finanzpolitische Gesichtspunkte beachtet werden. Auch ist es dem Staat nicht verwehrt, die eigene wirtschaftliche Kraft der im Kulturbereich tätigen Personen und Institutionen angemessen zu berücksichtigen (vgl. BVerfGE 36, 321 [332][2]). Eine Folge dieses Grundsatzes ist, daß aus Art. 5 Abs. 3 GG kein Vorrecht auf Steuerfreiheit jeder künstlerischen oder wissenschaftlichen Betätigung hergeleitet werden kann. Soweit die auf diesen Gebieten tätigen Personen durch die Verwertung ihrer Schöpfungen auch ihre wirtschaftliche Leistungsfähigkeit erweisen, können sie im Rahmen der allgemeinen Besteuerungsregeln zu Abgaben an den Staat herangezogen werden (vgl. BVerfG, a.a.O.). Diese Grundsätze gelten, wie sich schon aus der bisherigen Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts ergibt, nicht nur für die Frage, ob Einkünften aus künstlerischer oder wissenschaftlicher Tätigkeit volle Steuerfreiheit gewährt werden muß, sondern ebenso für die Frage, ob für solche Einkünfte ein günstigerer steuerlicher Tarif zur Verfügung zu stellen ist (vgl. insbesondere BVerfGE 36, 321 [332, 334 f.][3]).

2. Diesen verfassungsrechtlichen Vorgaben entspricht die geltende einkommensteuerliche Behandlung von Künstlern und Wissenschaftlern auch nach der ersatzlosen Aufhebung des § 34 Abs. 4 EStG. Der Gesetzgeber hat damit lediglich von der ihm zustehenden Gestaltungsfreiheit Gebrauch gemacht und dabei die ihm durch Art. 5 Abs. 3 GG gezogenen Grenzen nicht überschritten. Insbesondere kann keine Rede davon sein, daß durch die Anwendung des allgemeinen Einkommensteuertarifs eine erdrosselnde Wirkung auf das freie künstlerische und wissenschaftliche Leben in der Bundesrepublik Deutschland ausgeht. Das gilt hier so wenig wie in anderen wirtschaftlichen oder gesellschaftlichen Bereichen. Überdies waren die hauptberuflichen Wissenschaftler und Künstler – auch soweit sie etwa in der Form des freien Berufs tätig waren – mit ihren Einkünften stets dem allgemeinen Tarif unterworfen. Der Wegfall einer Steuervergünstigung für nebenberufliche Tätigkeiten bringt das künstlerische und wissenschaftliche Leben nicht zum Erliegen.

II.

Auch der in Art. 3 Abs. 1 GG niedergelegte allgemeine Gleichheitssatz ist nicht verletzt.

1. Die Anwendung des Art. 3 Abs. 1 GG verfangt den Vergleich von Lebensverhältnissen, die nicht in allen, sondern stets nur in einzelnen Elementen gleich sein können. Grundsätzlich ist es Sache des Gesetzgebers zu entscheiden, welche von diesen Elementen er als maßgebend für eine Gleich- oder Ungleichbehandlung ansieht (vgl. BVerfGE 13, 181 [202]; 26, 302 [310][4]; 50, 386 [391 f.][5]). So hat er beispielsweise bei der Erschließung von Steuerquellen weitgehende Gestaltungsfreiheit. Will er eine bestimmte Steuerquelle erschließen, andere hingegen nicht, dann ist der allgemeine Gleichheitssatz grundsätzlich so lange nicht verletzt, als sich die Verschiedenbehandlung mit finanzpolitischen, volkswirtschaftlichen, sozialpolitischen oder steuertechnischen Erwägungen rechtfertigen läßt (vgl. BVerfGE 49, 343 [360]; 50, 386 [392][6]; 65, 325 [354][7]). Das Gleiche gilt beim Abbau von Steuerbegünstigungen, besonders wenn dieser im Rahmen eines Gesamtprogramms erfolgt, dessen Ziel die Herstellung eines ausgeglichenen Haushalts ist (vgl. BVerfGE 27, 58 [66][8]; 60, 16 [43]; vgl. auch BVerfGE 63, 312 [330 f.][9]).

Bei der Überprüfung eines Gesetzes auf seine Vereinbarkeit mit dem Gleichheitssatz ist nicht zu untersuchen, ob der Gesetzgeber die zweckmäßigste und gerechteste Lösung gefunden hat, sondern nur, ob er die verfassungsrechtlichen Grenzen seiner Gestaltungsfreiheit eingehalten hat (vgl. BVerfGE 52, 277 [280 f.]; 68, 287 [301][10]). Ein Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz kommt dabei vor allem in Betracht, wenn der Gesetzgeber eine Gruppe von Normadressaten im Vergleich zu anderen Normadressaten anders behandelt, obgleich zwischen den beiden Gruppen keine Unterschiede von solcher Art und solchem Gewicht bestehen, daß sie die Ungleichbehandlung rechtfertigen könnten (vgl. BVerfGE 55, 72 [88]: st. Rspr.).

Die Auslegung und Anwendung des Art. 3 Abs. 1 GG kann allerdings durch die Grundsatzentscheidung des Art. 5 Abs. 3 GG beeinflußt werden. Diese schränkt die Freiheit des Gesetzgebers ein, selbst zu bestimmen, was gleich oder ungleich sein soll; denn sie verbietet Unterscheidungen, die dem Willen des Verfassunggebers zuwiderlaufen würden, einem bestimmten Lebensbereich oder Lebensverhältnis seinen besonderen Schutz angedeihen zu lassen (vgl. BVerfGE 36, 321 [330 f.][11], m.w.N.).

2. Hiernach begegnet es zunächst keinen allgemeinen Bedenken, daß die Steuervergünstigung nach § 34 Abs. 4 EStG durch das angegriffene Bundesgesetz aufgehoben wurde. Bei der Streichung einer steuerlichen Begünstigung und der daraus folgenden Anwendung des allgemeinen Steuertarifs handelt es sich grundsätzlich nicht um die Herbeiführung einer neuen Ungleichheit, sondern um die Herstellung größerer Gleichheit. Diese könnte nur dann verfassungsrechtlich beanstandet werden, wenn sich aus dem Grundgesetz eine Pflicht zur Ungleichbehandlung ableiten ließe. Das ist im vorliegenden Falle nicht anzunehmen. Art. 5 Abs. 3 GG schafft eine solche Pflicht für sich gesehen nicht (vgl. oben I); deshalb ist es auch ausgeschlossen, daß er sie im Zusammenwirken mit Art. 3 Abs. 1 GG begründen könnte.

Gegen die verfassungsrechtliche Zulässigkeit solcher Streichungen kann auch nicht eingewandt werden, daß Haushaltssanierungen durch eine generelle Erhöhung der Steuertarife auf sehr viel einfachere und gleichmäßigere Weise erreicht werden könnten. Dem Gesetzgeber muß es unbenommen bleiben, die Notwendigkeit allgemeiner Steuererhöhungen so weit wie irgend möglich dadurch auszuschließen oder wenigstens abzumildern, daß er zunächst Vergünstigungen beseitigt, die er nicht oder nicht mehr für gerechtfertigt hält (vgl. hinsichtlich sozialrechtlicher Leistungen BVerfGE 75, 78 [101 f. 106]).

3. Die ersatzlose Aufhebung des § 34 Abs. 4 EStG verstößt auch nicht deshalb gegen den allgemeinen Gleichheitssatz, weil die steuerliche Begünstigung anderer Formen von Mehrarbeit nicht gleichzeitig beseitigt worden ist.

a) Es ist mit Art. 3 Abs. 1 GG vereinbar, daß die einkommensteuerliche Begünstigung der Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit gemäß § 3 b EStG trotz der Streichung von § 34 Abs. 4 EStG bestehen blieb. Dabei spielt es keine Rolle, daß sich die erstgenannte Vorschrift ausschließlich auf nichtselbständige, die letztgenannte dagegen auf freiberufliche Tätigkeiten bezog, wobei die begünstigten Leistungen auch ihrerseits nicht nur von Arbeitnehmern, sondern auch von Angehörigen freier Berufe erbracht werden konnten. Selbst soweit es sich auf beiden Seiten um Arbeitnehmer handelte, bestehen zwischen der Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit einerseits und der freiberuflichen Nebentätigkeit auf künstlerischem, wissenschaftlichem und schriftstellerischem Gebiet andererseits sachliche Unterschiede, die eine ungleiche steuerliche Behandlung rechtfertigen. Zwar ist den Beschwerdeführern einzuräumen, daß nicht jede Mehrarbeit eines Arbeitnehmers, selbst wenn er sie im Rahmen seines Arbeitsverhältnisses erbringt, unfreiwillig geleistet wird, ebenso wie nicht jede Nebentätigkeit im Sinne des § 34 Abs. 4 EStG freiwillig übernommen zu sein braucht. Bei der im Steuerrecht zulässigen generalisierenden und typisierenden Betrachtungsweise (vgl. BVerfGE 78, 214 [226 f.], m.w.N.) konnte der Gesetzgeber jedoch davon ausgehen, daß es Arbeitnehmern wie Freiberuflern im allgemeinen wesentlich leichter fällt, sich dem Verlangen Dritter nach künstlerischen, wissenschaftlichen oder schriftstellerischen Leistungen zu widersetzen, als Arbeitnehmern, sich dem Wunsch ihres Arbeitgebers nach Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit zu entziehen. Vor allem aber werden es die ersteren im allgemeinen leichter haben, die Mehrarbeit ihrem Lebensrhythmus anzupassen, als Arbeitnehmer, die regelmäßig in einem für sie kaum beeinflußbaren Produktions- oder Dienstleistungsprozeß stehen. Auch die damit verbundenen Unterschiede in der Störung des allgemeinen Lebensrhythmus, die durch weitgehend steuerfreie Zuschlagszahlungen ausgeglichen werden soll, rechtfertigen es, beide Personengruppen einkommensteuerlich verschieden zu behandeln.

b) Auch für die Beibehaltung des § 3 Nr. 26 EStG bei gleichzeitiger Abschaffung des § 34 Abs. 4 EStG gibt es ausreichende sachliche Gründe. Es kann hier unberücksichtigt bleiben, daß das Gesetz im ersteren Falle seinem Wortlaut nach nur Aufwandsentschädigungen begünstigt, während es im letzteren Falle alle Formen von Einkünften in die Begünstigung einbezieht. Entscheidend ist, daß § 3 Nr. 26 EStG die Förderung der Erwachsenenbildung und der außerschulischen Bildung Jugendlicher im Auge hat und deshalb ausschließlich die Einkünfte aus einem – im weitesten Sinne verstandenen – pädagogischen Einsatz begünstigt. Von der Vorschrift wird folgerichtig nicht jede Weitergabe von Fachwissen oder künstlerischem Können erfaßt, sondern allein die persönliche Vermittlung durch Lehrer, Dirigenten, Übungsleiter, Trainer und ähnliche Personen. Der persönliche pädagogische Einsatz, der dem Dozenten eines Kurses oder dem Leiter eines Orchesters, eines Chors oder einer Sportlergruppe wesentlich mehr abverlangt als nur die Abfassung eines Manuskripts, ist ein ausreichender Grund dafür, diese nur scheinbar gleichwertigen Leistungen steuerlich verschieden zu behandeln.

c) Schließlich ist Art. 3 Abs. 1 GG auch nicht dadurch verletzt worden, daß die steuerlichen Vergünstigungen nach der Verordnung über die steuerliche Behandlung der Vergütungen für Arbeitnehmererfindungen und der Verordnung über die einkommensteuerliche Behandlung der freien Erfinder aufrechterhalten wurden, obwohl § 34 Abs. 4 EStG ersatzlos gestrichen wurde. Die Einkünfte nach beiden Verordnungen stehen den Einkünften aus einer künstlerischen oder schriftstellerischen, vor allem denen aus einer wissenschaftlichen Tätigkeit besonders nahe.

Der Gesetzgeber durfte jedoch typisierend davon ausgehen, daß Erfindungen für die wirtschaftliche Entwicklung wesentliche Anstöße geben, die insbesondere im Interesse der internationalen Konkurrenzfähigkeit förderungswürdig sind. Es kann ihm daher nicht verwehrt sein, in seiner Steuergesetzgebung für die erfinderische Tätigkeit Anreize zu schaffen, zumal diese hinsichtlich ihres wirtschaftlichen Erfolges im allgemeinen erheblichen Risiken und meist auch erheblichen Wartezeiten ausgesetzt ist. Diese Entscheidung ist um so mehr gerechtfertigt, als der Staat Kunst und Wissenschaft auf vielfältige andere Weise fördert.

Auch die inhaltliche Einwirkung des Art. 5 Abs. 3 GG auf Auslegung und Anwendung des allgemeinen Gleichheitssatzes wird durch eine solche Gesetzgebung nicht verkannt. Zwar schränkt, wie bereits ausgeführt, die verfassungsrechtliche Garantie der Freiheit von Kunst und Wissenschaft den Gesetzgeber in seiner Entscheidung darüber, welche Sachverhalte er als gleich oder ungleich behandeln will, nicht unwesentlich ein (vgl. BVerfGE 36, 321 [330 f.] [12]). Auf die vollständige Gleichbehandlung von Erfindungen und anderen Erzeugnissen wissenschaftlicher Arbeit ist dieser dadurch aber ebensowenig festgelegt wie auf die vollständige Gleichbehandlung von Kunst und Wissenschaft, obwohl diese beiden Lebensbereiche in Art. 5 Abs. 3 GG in einem Atemzuge genannt werden.

III.

Die Grundrechte aus Art. 12 Abs. 1 GG und aus Art. 14 Abs. 1 GG sind ebenfalls nicht verletzt.

Steuerrechtliche Vorschriften sind nur dann an Art. 12 Abs. 1 GG zu messen, wenn sie in engem Zusammenhang zur Ausübung eines Berufes stehen und objektiv eine berufsregelnde Tendenz erkennen lassen (vgl. BVerfGE 47, 1 [21]) m.w.N.). Deshalb können sie Art. 12 Abs. 1 Satz 2 GG grundsätzlich auch dann berühren, wenn sie nicht unmittelbar auf die Berufsfreiheit abzielen, sondern nur in ihrer tatsächlichen Auswirkung geeignet sind, diese zu beeinträchtigen. Das ist hier jedoch nicht der Fall. Zwar lassen sich auch durch die Gewährung steuerlicher Vergünstigungen gewisse Lenkungs- und Regelungseffekte erzielen, weil sich die Steuerpflichtigen in dem Bestreben, Steuerbelastungen zu meiden, eher den steuerbegünstigten Tätigkeiten zuwenden werden. Die Ausübung einer qualifizierten Nebentätigkeit wird jedoch auch nach Wegfall des § 34 Abs. 4 EStG weder unterbunden noch nennenswert behindert. Der Wegfall der Bestimmung macht die sinnvolle Ausübung solcher Tätigkeiten nicht unmöglich (vgl. BVerfGE 55, 7 [26]).

Art. 14 Abs. 1 GG schützt grundsätzlich nicht gegen die Auferlegung von Geldleistungspflichten (vgl. BVerfGE 78, 214 [230], m.w.N.), insbesondere nicht gegen die Verpflichtung zur Zahlung von Einkommensteuer, es sei denn, sie belastete den Betroffenen übermäßig und beeinträchtigte ihn grundlegend in seinen Vermögensverhältnissen. Von einer in diesem Sinne erdrosselnden Wirkung der Einkommensteuer nach dem Wegfall des § 34 Abs. 4 EStG kann jedoch keine Rede sein (vgl. dazu BVerfGE 30, 250 [271 f.][13]; 63, 312 [327][14]; 68, 287 [310 f.][15]).

 

Fundstellen

Haufe-Index 1179051

BStBl II 1990, 479

[1] BStBl II 1974, 267
[2] BStBl II 1974, 267
[3] BStBl II 1974, 267
[4] BStBl II 1970, 156
[5] BStBl II 1979, 322
[6] BStBl II 1979, 322
[7] BStBl II 1984, 72
[8] BStBl II 1970, 140
[9] BStBl II 1983, 779
[10] BStBl II 1985, 181
[11] BStBl II 1974, 267
[12] BStBl II 1974, 267
[13] BStBl II 1978, 174
[14] BStBl II 1983, 779
[15] BStBl II 1985, 181

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