Leitsatz (amtlich)

Zur Abgrenzung der Begriffe notwendiges Betriebsvermögen, notwendiges Privatvermögen und gewillkürtes Betriebsvermögen.

 

Normenkette

EStG § 4 Abs. 1, §§ 5, 6 Abs. 1 Nr. 2, § 4; AO §§ 100, 222 Abs. 1 Nr. 1

 

Tatbestand

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist Inhaber eines Einzelunternehmens, das Straßen- und Tiefbau betreibt. Seit dem Jahre 1951 wies er in seiner Bilanz ein 2 269 qm großes unbebautes Grundstück als Lagerplatz mit einem Buchwert von 11 173,07 DM aus. Das Grundstück wurde betrieblich nicht genutzt. Der Kläger hatte es an Erfüllungs Statt erworben, als einer seiner Kunden, gegen den er eine Forderung besaß, in wirtschaftliche Schwierigkeiten geraten war.

Ende des Jahres 1961 entnahm der Kläger das Grundstück aus seinem Betriebsvermögen zu einem Wert von 10 DM pro qm, also insgesamt mit 22 690 DM. Vor der Entnahme hatte der Kläger unter dem 1. November 1961 dem für Grundstücksbewertungen zuständigen Finanzamt H mitgeteilt, daß er die Übertragung des Grundstücks in sein Privatvermögen beabsichtigte. Er bitte um Mitwirkung des FA bei der Ermittlung des Teilwerts. Es werde vorgeschlagen, einen Wert von 10 DM pro qm anzusetzen. Er wäre dankbar für eine Einverständniserklärung bzw. Stellungnahme. Dem Beklagten und Revisionsbeklagten (FA) übersandte der Kläger eine Durchschrift. Das FA H antwortete auf dieses und auf ein weiteres Schreiben des Klägers nicht. Bei Abgabe der Einkommensteuererklärung 1961 stellte der Kläger dem FA den mit der Entnahme zusammenhängenden Sachverhalt erneut dar. Das FA veranlagte ihn mit dem erklärten Gewinn Endgültig zur Einkommensteuer für das Jahr 1961.

Bei der Betriebsprüfung im Jahre 1967 stellte der Prüfer in anderen Punkten neue Tatsachen fest. Außerdem gelangte er nach Ermittlungen bei der Katasterstelle des FA H und beim gemeinsamen Gutachterausschuß zu der Auffassung, daß der Teilwert für das Grundstück 40 bis 50 DM pro qm betragen habe. Auf der Grundlage eines Teilwerts von 40 DM pro qm errechnete der Prüfer einen Gesamtwert von 90 760 DM. Bei der Wiederaufrollung des gesamten Steuerfalles für das Jahr 1961 erfaßte das FA gewinnerhöhend auch den vom Prüfer errechneten Mehrbetrag von 68 070 DM. Auf dieser Grundlage erging ein Berichtigungsbescheid.

Im Rechtsbehelfsverfahren wandte sich der Kläger gegen die Zulässigkeit der Berichtigung des Entnahmewerts.

Seine Klage hatte keinen Erfolg. Das FG hielt die Verwertung der Erkenntnisse des FA über die Höhe des Teilwerts im Rahmen einer Gesamtaufrollung des Streitfalles für zulässig.

Mit seiner Revision beantragt der Kläger, das Urteil des FG aufzuheben und die Sache an das FG zurückzuverweisen, hilfsweise die Grundstücksentnahme mit dem ursprünglich erklärten Wert anzusetzen. Der Kläger rügt als Verfahrensmangel, das FG habe nicht aufgeklärt, daß das Grundstück zum notwendigen Privatvermögen gehört habe. Während der mündlichen Verhandlung vor dem FG sei diese Frage zur Sprache gekommen. Anhand der vorgelegten Lichtbilder vom Grundstück einschließlich der Nachbargrundstücke sowie aufgrund des Bebauungsplanes habe er nachgewiesen, daß das Grundstück nicht habe zum Betriebsvermögen gehören können, weil es in einem Villenviertel mit offener Bebauung liege. Diesen Umstand hätte das FG notfalls unter Heranziehung der Baubehörde aufklären müssen. Das FG sei auch nicht seiner Behauptung nachgegangen, daß der Kaufvertrag auf seinen persönlichen Namen und nicht den Firmennamen ausgefertigt sei, daß demnach er und nicht die Firma den Kauf getätigt habe. Auch sei dem FG bekannt gewesen, daß das fragliche Grundstück bei der Einheitsbewertung des Betriebs nicht zum Betriebsvermögen gerechnet worden sei, sondern daß es das FA dem Privatvermögen zugeordnet habe. Das FG habe deshalb seiner Pflicht zur Sachaufklärung nicht genügt.

Zur Begründung seines Hilfsantrags führt der Kläger aus, nach der Rechtsprechung des BFH komme eine Berichtigung durch Wiederaufrollung des gesamten Steuerfalles wegen neuer Tatsachen nicht in Betracht, wenn das FA durch sein Verhalten zu erkennen gebe, daß der Steuerpflichtige eine Berichtigung aufgrund neuer Tatsachen nicht mehr zu erwarten brauche (BFH-Urteile vom 3. Oktober 1951 IV 40/51 U, BFHE 55, 494, BStBl III 1951, 202; vom 21. Februar 1964 III 143/61 U, BFHE 79, 562, BStBl III 1964, 437). Zu diesen Urteilen habe sich das FG in Widerspruch gesetzt. Wenn an das FA dreimal wegen der Entnahmebewertung geschrieben worden und die strittige Bewertungsfrage außerdem telefonisch eingehend mit dem Sachbearbeiter vor Abgabe der Einkommensteuererklärung besprochen worden sei, dann habe sich das FA so verhalten, daß der Steuerpflichtige nicht mehr mit einer Berichtigung der Grundstücksbewertung zu rechnen brauche. Die Bewertungsfrage sei dem FA so eindeutig vorgetragen worden, daß die Veranlagung als Antwort und Zusage zu werten sei. Andernfalls müsse man sich fragen, ob es überhaupt Sinn habe, schwierige Bewertungsfragen dem FA vor der Veranlagung offenzulegen.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

 

Entscheidungsgründe

Die Revision ist nicht begründet.

1. Die vom Kläger vorgebrachten Verfahrensrügen haben keinen Erfolg. Sollte dem FG - wie der Kläger vorbringt - bekannt gewesen sein, daß das fragliche Grundstück bei der Einheitsbewertung nicht als Teil des Betriebsvermögens behandelt wurde, so hätte diese Kenntnis das FG nicht gehindert, das Grundstück gleichwohl in dem gegenüber dem Einheitswertverfahren selbständigen Einkommensteuerveranlagungsverfahren zum gewillkürten Betriebsvermögen zu rechnen. Weiterhin ist es unerheblich, ob der Kläger in der mündlichen Verhandlung vor dem FG dargelegt hat, daß das Grundstück in einem Villenviertel mit offener Bebauung liege. Auf diesen Umstand kommt es aus den nachfolgenden Gründen für die Entscheidung nicht an.

Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens (§§ 4, 5 EStG) können solche des notwendigen oder des gewillkürten Betriebsvermögens sein. Die Annahme notwendigen Betriebsvermögens scheidet im Streitfall schon deshalb aus, weil das Grundstück dem Betrieb des Klägers nicht in dem Sinne unmittelbar gedient hat, daß es objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb selbst bestimmt war. Nicht zum Betriebsvermögen gehören solche Wirtschaftsgüter, die der privaten Lebensführung des Steuerpflichtigen oder seiner Angehörigen dienen (notwendiges Privatvermögen). Dies ist bei Grundstükken z. B. dann der Fall, wenn das auf ihnen errichtete Gebäude vom Steuerpflichtigen selbst bewohnt wird. Ist ein Wirtschaftsgut weder notwendiges Betriebsvermögen noch notwendiges Privatvermögen, so kann es gewillkürtes Betriebsvermögen sein, wenn es objektiv geeignet und bestimmt ist, den Betrieb zu fördern (BFH-Urteil vom 18. Juli 1974 IV R 187/69, BFHE 113, 222, BStBl II 1974, 767). Ob die Bildung gewillkürten Betriebsvermögens darüber hinaus noch von der Voraussetzung abhängig gemacht werden kann, daß das Wirtschaftsgut in einem gewissen objektiven Zusammenhang mit dem Betrieb steht (vgl. z. B. BFH-Urteil vom 14. November 1972 VIII R 100/69, BFHE 108, 304, BStBl II 1973, 289), braucht der Senat im Streitfall nicht abschließend zu entscheiden.

Nach diesen Abgrenzungsmerkmalen gehört das Grundstück des Klägers zum gewillkürten Betriebsvermögen. Das Grundstück war ein Gegenstand der Vermögensanlage, kein Gegenstand der privaten Lebensführung. Nicht anders als in das Betriebsvermögen eingelegte Bankkonten oder Wertpapiere konnte das Grundstück den Betrieb des Klägers fördern. Es konnte jederzeit zugunsten des Betriebes verpfändet, mit einem Wohnhaus in der Absicht der Fremdvermietung bebaut oder veräußert werden, um dem Betrieb Mittel zuzuführen. Dies gilt unabhängig davon, ob das Grundstück - wie der Kläger vorträgt - in einem Villenviertel mit offener Bebauung gelegen hat. Der Kläger hat das Grundstück auch seinem Betriebsvermögen in der Weise gewidmet, daß er es über viele Jahre hinweg in seinen Bilanzen ausgewiesen hat. Danach besteht zugleich der von der Rechtsprechung des BFH zum Teil geforderte "gewisse objektive Zusammenhang" mit dem Betrieb (vgl. z. B. BFH-Urteil VIII R 100/69).

Der Einwand des Klägers, er habe das Grundstück in seinem eigenen Namen, nicht "unter seiner Firma" erworben, geht deshalb fehl, weil der Erwerb eines Grundstücks unter dem Firmennamen eines Einzelunternehmers grundbuchrechtlich nicht möglich ist (vgl. § 15 Grundbuchverfügung vom 8. August 1935, Reichsministerialblatt 1935 S. 637; vgl. auch Baumbach-Duden, Handelsgesetzbuch, 21. Aufl., § 17 Anm. 2 C; Horber, Grundbuchordnung, 13. Aufl., Anhang zu § 44 2 D, b).

Die Herausnahme des Grundstücks aus dem Betriebsvermögen war nach alledem eine Entnahme, die nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG mit dem Teilwert zu bewerten ist.

2. Auch der Hilfsantrag des Klägers ist nicht begründet.

Das FA war - wie das FG zutreffend erkannt hat - im Anschluß an die Betriebsprüfung berechtigt, den zutreffenden Teilwert des Grundstücks zu ermitteln und bei der Berichtigungsveranlagung anzusetzen. Bei der Betriebsprüfung sind - was auch der Kläger nicht mehr in Zweifel zieht - außerhalb des hier strittigen Fragenkomplexes neue Tatsachen von einigem Gewicht festgestellt worden, die eine höhere Veranlagung rechtfertigen (§ 222 Abs. 1 Nr. 1 AO). Diese führten zur Wiederaufrollung des gesamten Steuerfalles (BFH-Urteil vom 5. Juni 1962 I 95 und 110/60 S, BFHE 76, 282, BStBl III 1963, 100). Der Grundsatz von Treu und Glauben steht dem nicht entgegen. Der Kläger behauptet selbst nicht, das FA habe ihm den Ansatz eines bestimmten Teilwertes ausdrücklich verbindlich zugesagt (vgl. zu den Voraussetzungen einer solchen Zusage BFH-Urteil vom 4. August 1961 VI 269/60 S. BFHE 73, 813, BStBl III 1961, 562). Geht man von dem für das Revisionsgericht nach § 118 Abs. 2 FGO bindend festgestellten Sachverhalt des finanzgerichtlichen Urteils aus, so hat das FA auch nicht durch sein Verhalten zu erkennen gegeben, daß der Kläger eine Berichtigung des Steuerbescheides in diesem Punkte nicht mehr zu erwarten habe (BFH-Urteile IV 40/51 U, III 143/61 U; vom 10. Juli 1964 VI 299/63 U, BFHE 80, 134, BStBl III 1964, 587). Nach den Feststellungen des FG hat sich die Finanzverwaltung auf das Schreiben des Klägers vom 1. November 1961 und auf ein weiteres Schreiben nicht geäußert. Daß eine telefonische Besprechung mit dem Sachbearbeiter stattgefunden habe, hat das FG nicht festgestellt. Auf eine Meinungsäußerung des Sachbearbeiters als eines für eine Zusage unzuständigen Beamten käme es auch nicht an (vgl. BFH-Urteil VI 269/60 S).

Bei der Einkommensteuerveranlagung 1961 hat das FA lediglich zunächst den erklärten Wert hingenommen. Damit hat es nicht zum Ausdruck gebracht, daß es unter allen Umständen und auch noch nach einer später durchzuführenden Betriebsprüfung an diesem Wert festhalten werde. Unterliegt ein Steuerpflichtiger der Betriebsprüfung, so muß er in der Regel damit rechnen, daß seine bei Abgabe der Einkommensteuererklärung gemachten Angaben an Ort und Stelle einer Prüfung unterzogen werden, die naturgemäß genauer ist und mehr in die Einzelheiten geht als dies bei der Veranlagung geschehen kann. Das FA ist auch nicht verpflichtet, sich eine volle Überprüfung des Steuerfalles im Anschluß an eine Betriebsprüfung dadurch zu sichern, daß es den ursprünglichen Bescheid gemäß § 100 Abs. 2 AO für vorläufig erklärt. Sieht es von einer vorläufigen Veranlagung ab, so kann daraus nur geschlossen werden, daß sich das FA keine unbeschränkte Überprüfung offenhalten, nicht aber, daß es damit die Anwendbarkeit der Berichtigungsvorschriften des allgemeinen Abgabenrechts (z. B. § 222 AO) beschränken will.

 

Fundstellen

Haufe-Index 71419

BStBl II 1975, 582

BFHE 1975, 500

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