BFH III 244/64
 

Leitsatz (amtlich)

Die in § 219 Abs. 1 AO getroffene Regelung, daß Feststellungsbescheide einem Gesellschafter mit Wirkung für und gegen alle anderen Gesellschafter zugehen können, ist mit dem GG vereinbar.

 

Normenkette

AO § 219 Abs. 1

 

Nachgehend

BVerfG (Beschluss vom 07.07.1969; Aktenzeichen 2 BvR 216/69)

 

Tatbestand

Die Sache befindet sich im zweiten Rechtsgang.

Die Revisionsklägerin begehrt eine Änderung unanfechtbar gewordener Einheitswert-Bescheide über die Feststellung des Betriebsvermögens einer KG. Sie war bis zum 31. Dezember 1955 Kommanditistin einer KG, deren alleiniger Komplementär bis zum Ende des Jahres 1955 der Kaufmann L. (Beteiligter) gewesen ist. Das Unternehmen wurde auf zwei Grundstücken betrieben. Eigentümer der Grundstücke war an den genannten Stichtagen eine Erbengemeinschaft, an der die Revisionsklägerin zu 3/8, im übrigen noch zwei weitere Personen beteiligt waren.

Das FA (Revisionsbeklagter) erfaßte die Grundstücke im Einheitswert des Betriebsvermögens der KG auf den 21. Juni 1948 (Bescheid vom 18. Dezember 1953) und 1. Januar 1953 (Bescheid vom 27. Oktober 1955) mit ihren Einheitswerten. Beide Bescheide wurden an die KG z. Hd. des Komplementärs übersandt. Sie trugen den Vermerk: "Der Einheitswertbescheid ergeht an Sie als Miteigentümer mit Wirkung für und gegen alle anderen Miteigentümer." Die Einheitswert-Bescheide wurden nicht innerhalb der Einspruchsfrist angefochten.

Mit Schreiben vom 25. März 1960 beantragte die Revisionsklägerin, die Einheitswert-Bescheide für das Betriebsvermögen für die Zeit vom 21. Juni 1948 bis 1. Januar 1959 zu berichtigen, und zwar legte sie gegen die Bescheide "Einspruch" ein und beantragte Nachsichtgewährung. Zur Begründung führte sie aus, die Grundstücke der Erbengemeinschaft hätten nicht in das Betriebsvermögen einbezogen werden dürfen.

Der Einspruch wurde als unzulässig verworfen, soweit er sich auf die Bescheide auf den 21. Juni 1948 und 1. Januar 1953 bezog, weil diese Bescheide - auch gegenüber den Einspruchsführern - bereits unanfechtbar geworden seien. Hinsichtlich der Bescheide auf die weiteren Stichtage erging noch keine Einspruchsentscheidung.

Mit der Berufung machte die Revisionsklägerin geltend, die Einheitswert-Bescheide vom 21. Juni 1948 bis 1. Januar 1957 seien wegen offenbarer Unrichtigkeit zu berichtigen. Die Rechtsmittelfrist habe ihr gegenüber noch nicht zu laufen begonnen.

Die Berufung blieb erfolglos.

Der Senat hob auf die Rechtsbeschwerde im ersten Rechtsgang das Urteil des FG und die Einspruchsentscheidung auf, weil die anderen Gesellschafter der KG nicht zum Verfahren zugezogen worden waren. Er verwies die Sache an das FA zurück.

Das FA zog nunmehr die Beteiligten zum Verfahren zu. Es verwarf den Einspruch bezüglich der Einheitswert-Bescheide auf den 21. Juni 1948 und 1. Januar 1953 erneut als unzulässig. Es führte aus, über die Rechtsmittel hinsichtlich der übrigen Einheitswert-Bescheide ergehe eine Entscheidung in einem gesonderten Verfahren.

Mit der Berufung im zweiten Rechtsgang wiederholte die Revisionsklägerin im wesentlichen ihr früheres Vorbringen. Die Einheitswert-Bescheide seien ihr gegenüber nicht wirksam geworden. Sie seien nichtig, weil offensichtlich unberechtigterweise die der Erbengemeinschaft gehörenden Grundstücke in den Einheitswert des Betriebsvermögens der KG einbezogen worden seien. Sie beantragte, ihren Grundstücksteil aus dem Betriebsvermögen der KG herauszunehmen und die Einheitswerte vom 21. Juni 1948 bis einschließlich 1. Januar 1957 dementsprechend zu ändern. Sie beantragte weiter, die Nichtigkeit der Einheitswert-Bescheide und das Bestehen eines Enteignungsentschädigungsanspruchs festzustellen.

Das FG wies im zweiten Rechtsgang die Berufung als unbegründet zurück, soweit der Antrag auf Änderung der Einheitswert-Bescheide auf den 21. Juni 1948 und 1. Januar 1953 gerichtet war. Insoweit sei der Einspruch verspätet eingegangen. Soweit die Revisionsklägerin Änderung der Einheitswert-Bescheide auf den 1. Januar 1954 bis 1. Januar 1957 begehre, sei die Berufung unzulässig. Es sei nicht zu beanstanden, daß das FA insoweit noch keine Einspruchsentscheidung getroffen habe. Die Einheitswert-Bescheide seien auch nicht nichtig. Das wäre nur anzunehmen, wenn ihre Rechtswidrigkeit offenkundig wäre. Das sei aber nicht der Fall. Das Feststellungsbegehren der Revisionsklägerin sei unzulässig. Eine gesetzliche Grundlage für Feststellungsanträge sei nicht vorhanden.

Mit der Rechtsbeschwerde, die nach der am 1. Januar 1966 in Kraft getretenen FGO als Revision zu behandeln ist, wiederholt die Revisionsklägerin ihr bisheriges Vorbringen. Sie hebt noch hervor, die Anwendung des § 219 AO sei hier ausgeschlossen gewesen, zumal zwischen den Gesellschaftern der KG ernste Meinungsverschiedenheiten bestanden hätten. Das FA hätte ihr mitteilen müssen, wie es ihren Anteil am Betriebsvermögen errechnet habe. Es habe durch die Einbeziehung ihres Grundstücksanteils in den Einheitswert des Betriebsvermögens der KG einen enteignungsgleichen Eingriff in ihr Grundvermögen vorgenommen.

Die Revisionsklägerin wiederholte die vor dem FG im zweiten Rechtsgang gestellten Anträge.

 

Entscheidungsgründe

Aus den Gründen:

Die Revision ist nicht begründet.

1. Die Zustellung der Einheitswert-Bescheide auf den 21. Juni 1948 und 1. Januar 1953 erfolgte wirksam auch gegenüber der Revisionsklägerin. Die Bescheide waren zwar weder an die Revisionsklägerin gerichtet, noch sind sie ihr persönlich zugegangen. Gemäß § 219 Abs. 1 AO ist aber die Zustellungswirkung auch gegenüber der Revisionsklägerin eingetreten.

Im Schrifttum wird allerdings geltend gemacht, § 219 Abs. 1 Sätze 2-4 AO sei so, wie er an sich gedacht sei, mit den Art. 103, 19 Abs. 4 GG nicht vereinbar (vgl. Ernst, Steuer und Wirtschaft 1958 Sp. 509; Becker-Riewald-Koch, Reichsabgabenordnung, Kommentar 9. Aufl., Bd. II, § 219 AO Anm. 2 Abs. 3; Spitaler-Paulick in Hübschmann-Hepp-Spitaler, Kommentar zur Reichsabgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, § 219 AO Anm. 4c; Tipke-Kruse, Reichsabgabenordnung, Kommentar, 2. bis 3. Aufl., § 219 AO Anm. 1; Kohlrust, Deutsche Steuer-Zeitung, Ausgabe A 1961 S. 2). Der Senat folgt dieser Auffassung nicht.

§ 219 Abs. 1 AO soll der Vereinfachung hinsichtlich der Zustellung von Feststellungsbescheiden dienen. Dieses Bestreben des Gesetzes ist legitim (Becker-Riewald-Koch, a. a. O.), zumal im Bereich des Steuerrechts die Einfachheit und leichte Durchführbarkeit eines Gesetzes eine wesentliche Voraussetzung für eine gerechte und gleichmäßige Besteuerung ist (Urteil des BFH VI 25/60 U vom 1. Juli 1960, BFH 71, 288, BStBl III 1960, 356). Die Vereinfachung darf allerdings nicht soweit gehen, daß hierdurch die Rechte der Steuerpflichtigen beschnitten werden. Deshalb hat der BFH in ständiger Rechtsprechung gefordert, daß Feststellungsbescheide den Gesellschaftern, die im Zeitpunkt der Bekanntgabe aus der Gesellschaft bereits ausgeschieden sind, besonders bekanntgegeben werden müssen (z. B. Urteil I 145/58 vom 15. April 1959, StRK, Reichsabgabenordnung, § 215, Rechtsspruch 22a). Die vereinfachte Zustellung nach § 219 Abs. 1 AO kommt auch nicht in Betracht, wenn die Gesellschaft im Zeitpunkt der Zustellung nicht mehr besteht (Urteile IV 433/61 vom 17. Dezember 1964, StRK, Reichsabgabenordnung, § 219, Rechtsspruch 11; IV 429, 430/61 vom 5. Dezember 1963, StRK, Reichsabgabenordnung, § 219, Rechtsspruch 9). Die Zustellung nach § 219 Abs. 1 Sätze 3, 4 AO ist ferner unwirksam, wenn das Vorliegen einer Gesellschaft oder Gemeinschaft unklar oder zweifelhaft ist (z. B. Urteil III 204/57 U vom 28. November 1958, BFH 68, 170, BStBl III 1959, 66). Bis zum Zeitpunkt der Zustellung der Einheitswert-Bescheide auf den 21. Juni 1948 und 1. Januar 1953 war die Revisionsklägerin jedoch nach ihrem eigenen Vortrag noch Kommanditistin der KG, die KG bestand noch, ihr Bestehen war seinerzeit auch nicht streitig. Daß unter den Gesellschaftern Meinungsverschiedenheiten bestanden haben, war dem FA nicht bekannt. Schon aus diesem tatsächlichen Grund brauchte das FA nicht von dem Grundsatz des § 219 Abs. 1 AO abzuweichen.

Die der Revisionsklägerin nach dem GG eingeräumten Rechte wurden ihr durch die nach § 219 Abs. 1 AO mit Wirkung gegen sie erfolgte Zustellung auch nicht beschnitten. Art. 103 Abs. 1 GG bezieht sich nach seinem Wortlaut nur auf das gerichtliche Verfahren. Aber selbst wenn man annimmt, der Grundsatz des rechtlichen Gehörs gelte auch im Verwaltungsverfahren (so z. B. Maunz-Dürig, Kommentar zum Grundgesetz, Art. 103 Abs. 1 Anm. 92; Hamann, Das Grundgesetz, 1956, Art. 103 GG Anm. C 1), ist zu beachten, daß das Recht auf rechtliches Gehör ein aktives Mithelfen des Betroffenen voraussetzt; er muß seine prozessualen Möglichkeiten nutzen (Maunz-Dürig, a. a. O., Anm. 6). Ein Verstoß gegen das Recht auf rechtliches Gehör kommt deshalb nicht in Betracht, wenn der Betroffene seine Rechte auf einen Dritten überträgt, d. h. wenn er diesen zum Zustellungsvertreter bestimmt. Aus den gleichen Gründen wird durch die Zustellung nach § 219 Abs. 1 AO auch der Grundsatz des Art. 19 Abs. 4 GG nicht verletzt. Diese Vorschrift gewährt ein subjektives, formelles Grundrecht gegenüber dem Staat, nämlich einen umfassenden Rechtsschutz (Maunz-Dürig, a. a. O., Art. 19 Abs. 4, Anm. 2). Die Schutzfunktion des Art. 19 Abs. 4 GG würde jedoch überspannt werden, wollte man daraus einen Anspruch der Gesellschafter auf unmittelbare und persönliche Bekanntgabe von Feststellungsbescheiden folgern (Kohlrust, a. a. O. S. 4). Wer einen Zustellungsvertreter bestimmt, muß die Folgen tragen, wenn dieser ihm nicht rechtzeitig Kenntnis von einer Zustellung gibt oder wenn dieser nach erfolgter Zustellung nicht selbst alle ihm übertragenen Rechte zugunsten desjenigen ausschöpft, demgegenüber die Zustellung wirkt.

2. Im Streitfall hat die Revisionsklägerin allerdings dem FA unmittelbar keinen Zustellungsvertreter benannt. Das FA hat sie auch nicht zur Benennung eines Vertreters aufgefordert, wie es der für die Steuergerichte nicht verbindliche ländereinheitliche Erlaß (vgl. z. B. Erlaß des Finanzministers Nordrhein-Westfalen S 1030-1-VD 4 vom 22. März 1961, BStBl II 1961, 81) verlangt. Die Revisionsklägerin muß sich jedoch so behandeln lassen, als habe sie gegenüber dem FA den einzigen Komplementär der KG als Zustellungsvertreter bestimmt. Denn sie war nach § 219 Abs. 1 Satz 2 AO verpflichtet, dem FA einen Zustellungsvertreter zu benennen. Wenn sie als Kommanditistin in eine KG eintrat, mußte sie sich über ihre dadurch entstehenden Rechtspflichten vergewissern. Sie mußte sich u. a. darüber im klaren sein, daß - wenn sie selbst keinen Vertreter benannte - das FA nach § 219 Abs. 1 Satz 3 AO befugt war, Feststellungsbescheide einem anderen Gesellschafter mit Wirkung gegen sie zugehen zu lassen. Sie mußte insbesondere davon ausgehen, daß dann - wenn sie schwieg - das FA den einzigen Komplementär der KG als Zustellungsvertreter behandeln würde. Dafür spricht vor allem, daß nach dem Gesellschaftsvertrag der KG dem einzigen Komplementär die alleinige Geschäftsführungsbefugnis und die alleinige Vertretungsbefugnis für die KG eingeräumt war. Zur Führung der Geschäfte gehört auch das Handeln für die Gesellschaft gegenüber Behörden (Baumbach-Duden, Handelsgesetzbuch, 18. Aufl., § 114 Anm. 1); die Vertretungsmacht umfaßt alle gerichtlichen und außergerichtlichen Geschäfte und Rechtshandlungen (§§ 161 Abs. 2, 126 HGB). Damit oblag dem Komplementär auch die Erfüllung der Steuerpflichten der KG. Es ist deshalb ermessensgerecht, daß das FA den Komplementär als Zustellungsvertreter auswählte.

Es kommt noch hinzu, daß in den wohl vom früheren Steuerberater der KG vorbereiteten und vom einzigen Komplementär unterzeichneten Erklärungen zur einheitlichen Feststellung des Gewinns der KG für die Besteuerungszeiträume II/1948, 1949, 1950 und 1951, die alle vor der Zustellung des Einheitswert-Bescheides vom 18. Dezember 1953 beim FA eingereicht wurden, jeweils der einzige Komplementär ausdrücklich als "Zustellungsvertreter" bezeichnet wurde. Da die entsprechenden Gewinnfeststellungen des FA, die nur dem Komplementär zugestellt wurden, auch der Einkommensbesteuerung der Revisionsklägerin zugrunde gelegt worden sind, mußte die Revisionsklägerin wissen, daß die einheitlichen Gewinnfeststellungs-Bescheide einem anderen Gesellschafter mit Wirkung auch gegen sie zugegangen sind. Wenn sie sich dennoch nicht dagegen gewehrt hatte, durfte das FA davon ausgehen, auch für die Einheitswerte des Betriebsvermögens sei der Komplementär Zustellungsvertreter. Schließlich geht auch aus dem an das FA gerichteten Schreiben vom 4. November 1956, das sämtliche Gesellschafter der KG - also auch die Revisionsklägerin - unterschrieben hatten, hervor, daß die Revisionsklägerin Kenntnis von den Einheitswert-Bescheiden auf den 21. Juni 1948 und 1. Januar 1953 hatte. Sie widersprach dennoch nicht, als das FA, was ihr nicht verborgen geblieben sein konnte, die nachfolgenden Fortschreibungsbescheide wieder nur dem Komplementär als Zustellungsvertreter zusandte.

Die Vorentscheidungen sind demnach nicht zu beanstanden, soweit sie davon ausgingen, die Einheitswert-Bescheide seien auch wirksam der Revisionsklägerin zugestellt worden und die Einsprüche seien insoweit also verspätet.

3. Wären die Einheitswert-Bescheide auf den 21. Juni 1948 und 1. Januar 1953 allerdings nichtig, wie die Revisionsklägerin behauptete, so hätte ihr am 25. März 1960 gestellter Antrag, die Bescheide zu "berichtigen", im Ergebnis möglicherweise Erfolg haben können. Der Senat sieht die betreffenden Bescheide jedoch nicht als nichtig an.

Nach der sogenannten Evidenztheorie ist ein Verwaltungsakt nichtig, wenn er an einem schweren, für jedermann ohne Schwierigkeiten erkennbaren Mangel leidet (BFH-Urteil III 77/62 vom 19. Dezember 1963, StRK, Reichsabgabenordnung, § 91, Rechtsspruch 19; Tipke-Kruse, a. a. O., § 91 AO, Anm. 26). Davon kann im Streitfall keine Rede sein.

Die Anträge auf Änderung der Einheitswert-Bescheide auf die Stichtage 1. Januar 1954 bis 1. Januar 1957 können ebenfalls keinen Erfolg haben. Das FG hat zutreffend entschieden, daß eine Prozeßvoraussetzung fehle, weil das FA noch nicht über den Einspruch entschieden habe. Eine Untätigkeitsklage ist insoweit nicht erhoben und kann schon deshalb in diesem Rechtsstreit nicht behandelt werden.

Soweit die Revisionsklägerin in der Vorinstanz und auch jetzt Feststellungsanträge stellte, hat das FG seinerzeit zutreffend entschieden, daß sie im Streitfall unzulässig seien; Feststellungsklagen waren damals nur in vom Gesetz besonders zugelassenen, im Streitfall aber nicht vorliegenden Fällen statthaft.

 

Fundstellen

Haufe-Index 68450

BStBl II 1969, 250

BFHE 1969, 517

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