BFH Urteil vom 26.11.1985 - VII K 19/84

Leitsatz (amtlich)

1. Zum zolltariflichen Begriff "Einheiten von Datenverarbeitungsmaschinen".

2. Erfüllen gesondert gestellte Teile eines Systems von Datenverarbeitungsmaschinen die Voraussetzungen von Satz 2 der Vorschrift 3 B zu Kapitel 84 GZT, so sind sie auch bei Fehlen eines eigenen Gehäuses als "Einheiten" der Tarifnr. 84.53 GZT zuzuweisen.

Orientierungssatz

NV: Eine auf Briefbogen einer Wirtschaftsgesellschaft und Steuerberatungsgesellschaft eingereichte und von den persönlich als Prozeßbevollmächtigte benannten Steuerberatern unterzeichnete Klage zum BFH war zulässig, weil die beiden (vertretungsberechtigten) Prozeßbevollmächtigten --nicht die Gesellschaft-- in der Klageschrift ausdrücklich als Vertreter benannt waren. Sie waren auch als solche bevollmächtigt worden.

Normenkette

GZT Kap 84 Vorschr. 3 Buchst. b; GZT Tarifnr 84.53; GZT Tarifnr 84.55; GZT ATV 2a; BFHEntlG Art. 1 Nr. 1

Tatbestand

I. Die Beklagte (die Oberfinanzdirektion --OFD--) erteilte der Klägerin verbindliche Zolltarifauskünfte (vZTA) über als "bestückte Leiterplatten" bezeichnete Waren, die aus Hongkong, Japan und den USA eingeführt werden sollen. In den vZTA werden die Waren, die unterschiedliche Bezeichnungen tragen, jedoch funktionsgleich sind, als Zentraleinheiten bezeichnet, die innerhalb automatischer Datenverarbeitungsmaschinen der digitalen Technik verwendet werden sollen. Nach der Warenbeschreibung beider vZTA enthalten die Waren im wesentlichen einen Mikroprozessor, ein Betriebssystem in ROM-Bausteinen mit 14 bzw. 18 K Byte, einen 4 bzw. 33 K Byte RAM-Speicher für das Benutzerprogramm und den Bildschirmspeicher, Ein- und Ausgabe- Bausteine für die Versorgung des Bildschirms, der Eingabetastatur sowie der externen Speicher- und Ausgabeeinheiten, eine Gleichrichterschaltung mit Kühlkörper sowie die für den Anschluß notwendigen Kontaktvorrichtungen.

Die OFD wies die so beschriebenen Waren als "(Zentral-)-Einheiten für automatische Datenverarbeitungsanlagen der digitalen Technik" jeweils der Tarifst. 84.53 B des Gemeinsamen Zolltarifs (GZT) --u.a. automatische Datenverarbeitungsmaschinen und ihre Einheiten, nicht für zivile Luftfahrzeuge-- zu und begründete die Tarifierung damit, daß die Leiterplatten nach Anschluß entsprechender Ein- und Ausgabeeinheiten (Tastatur, Bildschirm) mit diesen zusammen vollständige Datenverarbeitungssysteme bildeten, die die in Vorschrift 3 A Buchst.a zu Kapitel 84 GZT geforderten Voraussetzungen für automatische Datenverarbeitungsmaschinen im Sinne der Tarifnr. 84.53 erfüllten. Die Voraussetzungen für die zolltarifliche Behandlung als "Einheiten" gemäß Vorschrift 3 B zu Kapitel 84 seien ebenfalls gegeben.

Gegen beide vZTA legte die Klägerin Einspruch ein. Sie machte im wesentlichen geltend, mangels der nach der Vorschrift 3 B zu Kapitel 84 erforderlichen "Unterbringung in einem eigenen Gehäuse" seien die Waren keine Einheiten im Sinne der Tarifnr. 84.53, sondern "Teile" für Maschinen dieser Tarifnummer; sie gehörten zur Tarifst. 84.55 C.

Die OFD wies den Einspruch mit der Begründung zurück, die Tarifierung der Waren, die vollständige baufertige Zentraleinheiten seien, als Einheiten der Tarifnr. 84.53 sei nicht vom Vorhandensein des --ohnehin nicht funktionsnotwendigen-- Gehäuses abhängig. Soweit in der Vorschrift 3 B zu Kapitel 84 die Unterbringung in einem eigenen Gehäuse angesprochen sei, handele es sich nur um die Feststellung einer bei der Entstehung der Vorschrift allgemein gegebenen technischen Eigenheit von EDV-Systemeinheiten. Infolge der seitdem fortgeschrittenen "Miniaturisierung" enthielten Zentraleinheiten nunmehr alle Funktionsbauteile, die bei früheren Computer-Generationen oft Schrankgehäuse gefüllt hätten, auf einer einzigen Platine. Sinn der Vorschrift sei, alle Einheiten, die als EDV-Systembestandteile eine eigene Funktion erfüllten, der Tarifnr. 84.53 zuzuordnen.

Gegen diese Entscheidung richtet sich die Klage, die die Klägerin wie folgt begründet: Sowohl aus der Vorschrift 3 B zu Kapitel 84 als auch aus den Erläuterungen zum Zolltarif --ErlZT-- I Rdnrn.5 und 17 ergebe sich, daß die Unterbringung der systembildenden Einheiten jeweils in einem eigenen Gehäuse Teil der gesetzlichen Definition von automatischen Datenverarbeitungsmaschinen in Form von Systemen sei. Die technologische Fortentwicklung könne daran nichts ändern. Fehle das Gehäuse --wie im Streitfalle, in dem die Platten zusammen mit weiteren Teilen in ein gemeinsames Gehäuse eingebaut würden--, so sei das Gerät unvollständig. Ein Gehäuse sei auch funktionsnotwendig, denn es schütze nicht nur vor Verschmutzung und Verstaubung, sondern mache das Gerät verkehrs- und bedienungsfähig. Die Allgemeine Tarifierungs- Vorschrift (ATV) 2a dürfe nicht angewendet werden, weil ihr die Vorschrift 3 B zu Kapitel 84 vorgehe. Gemäß Vorschrift 2a zu Abschn.XVI seien die Platten der Tarifnr. 84.55 zuzuweisen, nämlich als Teile von Waren der Tarifnr. 84.53, die nur Maschinen umfasse.

++/ Die Klage ist auf Briefbogen einer Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft eingereicht und von den persönlich als Prozeßbevollmächtigte benannten Steuerberatern (links ohne Zusatz, rechts mit Zusatz "ppa") unterzeichnet. /++

In der mündlichen Verhandlung hat die Klägerin ausgeführt, entgegen dem bisherigen Vortrag seien die zu tarifierenden Leiterplatten nicht für ein Datenverarbeitungssystem, sondern zum Einbau in Kompaktgeräte bestimmt. Kompaktgeräte beständen nicht aus Einheiten, sondern vereinigten in einem gemeinsamen Gehäuse alle zur Datenverarbeitung erforderlichen Elemente in sich. Die Leiterplatten enthielten zwar die Elemente für die Zentraleinheit, aber auch Elemente für die Eingabe- und Ausgabefunktion. Sie könnten nur genutzt werden, wenn weitere Teile (insbesondere Tastatur und Bildschirm, je mit Platine) von gleichrangiger Bedeutung eingebaut würden. Die Platten seien Maschinenteile ohne die Wesensmerkmale fertiger Kompaktgeräte, für die auch ein Gehäuse notwendig sei. Da die Platten keine Einheiten seien, komme Vorschrift 2a zu Abschn.XVI nicht in Betracht. Vielmehr gehörten sie gemäß Vorschrift 2 b zu Abschn.XVI zu Tarifst.84.55 C.

Die OFD führt aus, für die Tarifierung sei ausschließlich maßgebend, daß die Platten die Voraussetzungen der Buchstaben a und b in Vorschrift 3 B zu Kapitel 84 erfüllen; ob sie mit einem eigenen Gehäuse, das weder funktionsnotwendig sei noch den Charakter der Waren beeinflusse, oder, wie vorliegend, als Einschübe in Modulbauweise konzipiert seien, sei unerheblich. Die Platten seien baufertige Zentraleinheiten; dies gelte auch, soweit sie für "Kompaktgeräte" bestimmt seien. Würden die Platten jedoch als unvollständig angesehen, so müßten sie gemäß ATV 2a wie vollständige Einheiten, mithin gleichfalls nach Tarifnr. 84.53, tarifiert werden. Auch bei Anwendung der Vorschrift 2a zu Abschn.XVI wäre in gleicher Weise zu tarifieren.

Beide Parteien berufen sich zur Rechtfertigung ihrer Standpunkte auf die Rechtsprechung des Senats, insbesondere auf das Urteil vom 8.Mai 1984 VII K 16-17/83 (BFHE 141, 92).

Entscheidungsgründe

II. ++/ Die Klage ist zulässig. Die mit der Klageerhebung zusammenhängenden Umstände rechtfertigen es nicht, die Klage als durch die --nicht nach Art.1 Nr.1 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs (BFHEntlG) vertretungsberechtigte-- Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft erhoben anzusehen. Denn die zunächst aufgetretenen beiden (vertretungsberechtigten) Prozeßbevollmächtigten --nicht die Gesellschaft-- sind in der Klageschrift ausdrücklich als Vertreter benannt; sie sind auch als solche bevollmächtigt worden. Insoweit verhält es sich hier anders als in dem vom I.Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) mit Beschluß vom 29.April 1981 I R 24/81 (BFHE 133, 338, 340, BStBl II 1981, 651 f.) entschiedenen Falle, in dem eine Wirtschaftsprüfungsgesellschaft bevollmächtigt und als solche aufgetreten war, wie es sich --außer aus deren Benennung-- aus Briefkopf, gewählter "Wir"-Form und Zeichnungsweise ergab. /++

Die Klage ist nicht begründet.

Die angefochtenen vZTA, durch die die OFD die "bestückten Leiterplatten" der Tarifst. 84.53 B GZT zugewiesen hat, sind nicht zu beanstanden. Die Waren sind, wie von der OFD angenommen, als Einheiten automatischer Datenverarbeitungsmaschinen zu tarifieren, und zwar auch dann, wenn sie zum Einbau in "Kompaktgeräte" bestimmt sind.

Die Tarifnr. 84.53 erfaßt u.a. automatische Datenverarbeitungsmaschinen und ihre Einheiten; sind diese --wie im Streitfalle-- nicht für zivile Luftfahrzeuge bestimmt, so gehören sie zur Tarifst. 84.53 B. Einheiten automatischer Datenverarbeitungsmaschinen können auch, bei Vorliegen der sonstigen Voraussetzungen, Bestandteile solcher Maschinen sein, die nicht in Form eines Systems vorliegen. Die Tarifnr. 84.53 erfaßt allgemein die Einheiten automatischer Datenverarbeitungsmaschinen. Darunter fallen zwar in erster Linie die Einheiten von Datenverarbeitungsmaschinen in Form von Systemen --der häufigsten Erscheinungsform digitaler Datenverarbeitungsmaschinen (vgl. ErlZT zu Tarifnr. 84.53 I Rdnr.17)--, doch kann dem Wortlaut der Tarifnummer nicht entnommen werden, daß der zolltarifliche Begriff "Einheiten automatischer DV-Maschinen" sich auf die Einheiten von Maschinensystemen beschränke. Auch die Rechtsprechung des Senats zur Tarifierung solcher Systeme (BFHE 141, 92, 94; vgl. auch Urteil vom 27.Mai 1975 VII K 10/73, BFHE 116, 238, 240) darf nicht in diesem Sinne verstanden werden. Das gleiche gilt von der mit Wirkung vom 1.Januar 1972 in den GZT (in der Fassung der Verordnung (EWG) Nr.1/72 des Rates vom 20.Dezember 1971, Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften L 1/1 vom 1.Januar 1972) eingefügten Vorschrift 3 B zu Kapitel 84, die den Begriff "Einheiten" im Zusammenhang mit Datenverarbeitungsmaschinensystemen ausdrücklich erwähnt und ihn näher bestimmt (vgl. auch ErlZT, a.a.O., Rdnrn.7, 17 ff.). Auch aus der in den ErlZT zu Tarifnr. 84.53 I Rdnr.5 enthaltenen Gegenüberstellung der Begriffe "kompakte Maschinen" und "Systeme", die der den zolltariflichen Rechtsvorschriften zu entnehmenden Unterscheidung zwischen Datenverarbeitungsmaschinen, die nicht Systeme bilden, und Maschinensystemen entspricht, ist nicht zu folgern, daß Bestandteile oder Elemente von "Kompaktgeräten" nicht "Einheiten" im zolltariflichen Sinne sein können. Vielmehr bestätigen gerade die Erläuterungen, die nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) und des Senats als maßgebliche Erkenntnismittel bei der Auslegung des Zolltarifs heranzuziehen sind, daß der Begriff "Einheiten" in einem umfassenderen Sinne verwendet wird (vgl. ErlZT, a.a.O., Rdnrn.13 und 15 für digitale Maschinen, Rdnr.45 für analoge Maschinen), auch wenn er hauptsächlich auf Teile von Datenverarbeitungsmaschinensystemen zutrifft.

Bestandteile von "Kompaktgeräten" müssen freilich, um als Einheiten im zolltariflichen Sinne gewertet zu werden, alle technischen Merkmale aufweisen, die entsprechende Einheiten von Datenverarbeitungsmaschinensystemen kennzeichnen. Die Zentraleinheit eines vollständigen digitalen Datenverarbeitungssystems enthält regelmäßig den Hauptspeicher, die arithmetischen und logischen Elemente und die Steuer- und Kontrollelemente (ErlZT, a.a.O., Rdnr.19). Die zu tarifierenden Leiterplatten erfüllen diese Voraussetzungen. Der Umstand, daß sie darüber hinaus weitere Elemente enthalten, kann ihren Charakter als Zentraleinheiten nicht in Frage stellen.

In gleicher Weise, nämlich als Einheiten von Datenverarbeitungsmaschinen der Tarifnr. 84.53, wären die bestückten Leiterplatten zu tarifieren, soweit sie für ein Datenverarbeitungssystem bestimmt sein sollten. Das Fehlen eines eigenen Gehäuses stände dieser Tarifierung nicht entgegen.

Nach Satz 1 der Vorschrift 3 B zu Kapitel 84 können automatische Datenverarbeitungsmaschinen in Form von Systemen vorkommen, die aus einer veränderlichen Anzahl bestimmter, jeweils in einem eigenen Gehäuse untergebrachter Einheiten bestehen. Nach Satz 2 dieser Vorschrift wird eine Einheit als zu einem vollständigen System gehörender Teil angesehen, wenn sie an die Zentraleinheit angeschlossen werden kann (Buchst.a) und ihrer Beschaffenheit nach als Teil für ein solches System bestimmt ist (Buchst.b). Solche Einheiten sind auch dann der Tarifnr. 84.53 zuzuweisen, wenn sie gesondert gestellt werden (Vorschrift 3 B Satz 3 zu Kapitel 84).

Der zolltarifliche Begriff "Einheit" im Sinne der Tarifnr. 84.53 bezeichnet danach, bezogen auf ein Datenverarbeitungssystem, einen Teil, der die vorstehenden Voraussetzungen erfüllt und zu einem vollständigen System gehört (vgl. auch BFHE 116, 238, 240), das --als digitales System-- mindestens eine Zentral-, eine Eingabe- und eine Ausgabeeinheit umfassen muß (ErlZT zu Tarifnr. 84.53 I Rdnrn.18 bis 21). Die bestückten Leiterplatten erfüllen, wenn sie für ein System bestimmt sein sollten, die Beschaffenheitsvoraussetzungen nach Satz 2 Buchst.b der Vorschrift 3 B zu Kapitel 84, und zwar, wie ausgeführt, die von Zentraleinheiten. Auf das Erfordernis nach Buchst.a --Möglichkeit des Anschlusses an die Zentraleinheit-- kommt es nicht an, weil dieses nur für Teile gelten kann, die nicht selbst als Zentraleinheiten verwendet werden. Daß Teile, um als Einheiten eines Datenverarbeitungssystems zu gelten, in einem eigenen Gehäuse untergebracht sein müßten, läßt sich der Vorschrift 3 B zu Kapitel 84 nicht entnehmen. Satz 2 dieser Vorschrift zählt, wie sich aus seiner Fassung ergibt ("wenn sie --d.h. die Einheit-- alle folgenden Voraussetzungen erfüllt"), die Anforderungen erschöpfend auf, denen eine "Einheit" insoweit genügen muß; die Unterbringung in einem Gehäuse wird nicht gefordert. Satz 1 der Vorschrift stellt keine zusätzliche Voraussetzung auf. Vielmehr beschreibt dieser Teil der Vorschrift lediglich, daß es automatische Datenverarbeitungsmaschinen in Form von Systemen gibt (vgl. hierzu bereits den Wortlaut der Tarifnr. 84.53: "Einheiten") --nur hieran knüpft Satz 2 an--, und daß die zu den Systemen gehörenden Einheiten in einem eigenen Gehäuse untergebracht sind - eine Aufmachung, die den bei Inkrafttreten der Vorschrift (1972) gegebenen Verhältnissen entsprach. Satz 1 der Vorschrift 3 B zu Kapitel 84 hat damit nur hinweisartigen Charakter. Allerdings läßt die Vorschrift erkennen, daß der Zolltarif davon ausgeht --ohne dieses freilich zur Voraussetzung einer "Einheit" zu erheben--, daß Einheiten von Datenverarbeitungssystemen, jedenfalls in der Regel, in einem eigenen Gehäuse untergebracht sind. Der Senat ist in seiner Rechtsprechung ebenfalls von dieser Auffassung ausgegangen, wie sich daraus ergibt, daß er eine gedruckte Schaltung, bestückt mit aktiven und passiven Bauelementen, die noch nicht in ein Gehäuse eingesetzt war, als unvollständige Einheit der Tarifnr. 84.53 beurteilt hat (BFHE 141, 92, 94 f. --"Ware 2"--). Damit ist jedoch nicht ausgesprochen, daß die Tarifierung als "Einheit" nach den maßgebenden Tarifvorschriften --Tarifnummern oder Vorschriften-- von der Unterbringung des betreffenden Teils in einem Gehäuse abhängig sei.

Es braucht im Streitfalle nicht entschieden zu werden, ob eine vollständige Einheit in ein Gehäuse eingesetzt sein muß oder ob, wie die OFD meint, dies nicht notwendig ist, eine fertige Zentraleinheit somit bereits dann gegeben sein kann, wenn alle für eine solche Einheit kennzeichnenden Bestandteile wie Speicher, Steuerwerk und Rechenwerk vorliegen. Denn unter jeder dieser Annahmen erweist sich die Tarifierung der bestückten Leiterplatten --ohne Gehäuse-- entsprechend den angefochtenen vZTA als richtig. Trifft die Ansicht der OFD zu, so folgt das Tarifierungsergebnis unmittelbar aus dem Wortlaut der Tarifnr. 84.53. Trifft die andere Auffassung zu, so führt die Anwendung von ATV 2a Satz 1 zu demselben Ergebnis. Nach dieser Vorschrift gilt jede Anführung einer Ware in einer Tarifnummer auch für die unvollständige oder unfertige Ware, wenn sie --wie im vorliegenden Falle-- die wesentlichen Beschaffenheitsmerkmale einer vollständigen oder fertigen Ware hat. Vorrangiges Zolltarifrecht, das die Anwendung der ATV ausschlösse (vgl. ATV 1 Satz 3), besteht nicht. Insbesondere ist weder in der Tarifnr. 84.53 noch in der Vorschrift 3 B zu Kapitel 84 eine entgegenstehende Bestimmung enthalten. Keine dieser Vorschriften besagt, daß eine Ware, die die Voraussetzungen nach Satz 2 der Vorschrift 3 B zu Kapitel 84 erfüllt, wegen Fehlens eines eigenen Gehäuses nicht als Einheit der Tarifnr. 84.53 tarifiert werden dürfe. Bei der Anwendung von ATV 2a kommt es auch nicht darauf an, ob die wie eine fertige Einheit zu tarifierende unvollständige Ware nach der Abfertigung --durch Einsetzen in ein Gehäuse-- vervollständigt wird oder nicht. Erst recht ist es zolltarifrechtlich belanglos, ob die Waren, wenn sie überhaupt später in ein Gehäuse eingesetzt werden, allein oder zusammen mit weiteren Teilen (Eingabe- bzw. Ausgabeeinheiten) eine derartige Unterbringung erfahren.

Die hiernach zutreffende Tarifierung der bestückten Leiterplatten als zolltariflich selbständige Einheiten der Tarifnr. 84.53 (vgl. auch Vorschrift 2a zu Abschn.XVI GZT) schließt ihre Behandlung als Teile im Sinne der Tarifnr. 84.55 aus (vgl. BFHE 141, 92, 95).

Fundstellen

Haufe-Index 61101

BFHE 145, 280

BFHE 1986, 280

HFR 1986, 256-256 (ST)