BFH Urteil vom 15.10.1997 - I R 23/93 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Keine Einlage bei Verzicht auf nicht mehr werthaltige Darlehensforderung

Leitsatz (NV)

1. Verzichten die dem Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft nahestehenden Personen auf eine nicht mehr werthaltige Darlehensforderung gegen die Kapitalgesellschaft, so beträgt der Einlagewert 0 DM.

2. Erfüllt der Verzicht nicht die Voraussetzungen eines Sanierungsgewinns, ist der durch die Ausbuchung der Darlehensverbindlichkeit entstehende Gewinn von der Kapitalgesellschaft zu versteuern.

Normenkette

EStG § 4 Abs. 1 S. 1, § 3 Nr. 66

Verfahrensgang

FG Münster

Tatbestand

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist eine GmbH, an der im Jahre 1983 A und B beteiligt waren. Geschäftsführer waren P und R. P und R sind die Brüder der B. P ist der Ehemann von A. Die Klägerin hatte ihre wesentlichen Betriebsgrundlagen von einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) gepachtet, an der P und R je zur Hälfte beteiligt waren.

Die Klägerin erwirtschaftete bis 1979 einschließlich im wesentlichen Verluste. Sie konnte deshalb die mit der GbR vereinbarten Pachtzinsen nur zu einem geringen Teil zahlen. Die nicht bezahlten Pachtzinsen wurden in Darlehensverbindlichkeiten umgewandelt und mit 10 v. H. verzinst. Die zunächst nur mündlich getroffene Vereinbarung wurde am 3. Oktober 1980 auch schriftlich niedergelegt. Zum 31. Dezember 1982 betrugen die Verbindlichkeiten unter Berücksichtigung einer Gegenforderung gegenüber der GbR rd. 160 000 DM. Außerdem hatten P und R der Klägerin Darlehen über je rd. 12 000 DM eingeräumt.

In zwei notariellen Urkunden vom 14. Februar 1984 schlossen die Klägerin einerseits und P bzw. R andererseits zwei Erlaßverträge, durch die eine privatschriftliche Erklärung von P und R vom Dezember 1983 bestätigt wurde, wonach P und R sowohl persönlich als auch als Gesellschafter der GbR auf ihre Darlehensforderungen gegenüber der Klägerin verzichteten. In ihrer Bilanz auf den 31. Dezember 1983 wies die Klägerin nur noch Verbindlichkeiten in Höhe von rund 80 000 DM gegenüber anderen Gläubigern aus, die ihre Forderungen gegenüber der Klägerin nicht erlassen hatten.

Die Klägerin behandelte den Wegfall ihrer Verbindlichkeiten gegenüber P und R und gegenüber der GbR in ihrer Handelsbilanz 1983 als einen außerordentlichen Ertrag und in ihrer Körperschaftsteuer- und Gewerbesteuererklärung 1983 als steuerfreien Sanierungsgewinn. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt -- FA --) lehnte dagegen den Ansatz eines steuerfreien Sanierungsgewinnes ab, weil der Forderungsverzicht nicht geeignet gewesen sei, eine Sanierung der Klägerin herbeizuführen.

Das FA erließ am 18. August 1987 einen entsprechend geänderten Körperschaftsteuerbescheid 1983 und am 1. September 1987 einen geänderten Gewerbesteuermeßbescheid 1983. Dabei ging es unter Berücksichtigung unstreitiger Verlustvor- und -rückträge von einem positiven zu versteuernden Einkommen 1983 aus. In den Körperschaftsteuerbescheiden 1985 vom 18. August 1987 und 1986 vom 24. Juni 1988 versagte es Verlustvorträge aus dem Veranlagungszeitraum 1983.

Die Einsprüche blieben erfolglos. Das Finanzgericht (FG) verband die Klagen und gab ihnen statt. Sein Urteil ist in der GmbH- Rundschau 1993, 448 veröffentlicht.

Mit seiner vom FG zugelassenen Revision rügt das FA die fehlerhafte Anwendung des §4 Abs. 1 Sätze 1 und 5 des Einkommensteuergesetzes (EStG).

Der Senat hat durch Beschluß vom 27. Juli 1994 dem Großen Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) folgende Rechtsfragen zur Entscheidung vorgelegt:

1. Führt der Verzicht eines Gesellschafters auf seine nicht mehr werthaltige Forderung gegenüber seiner Kapitalgesellschaft bei letzterer zu einer Einlage in Höhe des Nominalwertes der Verbindlichkeit oder in Höhe des Teilwertes der Forderung?

2. Ist eine Einlage bei einer Kapitalgesellschaft auch dann anzunehmen, wenn der Forderungsverzicht im Sinne der ersten Vorlagefrage von einer dem Gesellschafter nahestehenden Person ausgesprochen wird (Drittaufwand)?

3. Löst der Verzicht des Gesellschafters auf eine Forderung gegenüber seiner Kapitalgesellschaft bei ihm stets den Zufluß des erlassenen Forderungsbetrages nach Art des §11 EStG aus oder tritt diese Rechtsfolge nur bei bestimmten Formen eines Forderungsverzichtes (z. B. Erlaßvertrag i. S. des §397 des Bürgerlichen Gesetzbuchs) ein?

Der Große Senat hat durch Beschluß vom 9. Juni 1997 GrS 1/94 entschieden:

1. Ein auf dem Gesellschaftsverhältnis beruhender Verzicht eines Gesellschafters auf seine nicht mehr vollwertige Forderung gegenüber seiner Kapitalgesellschaft führt bei dieser zu einer Einlage in Höhe des Teilwertes der Forderung. Dies gilt auch dann, wenn die entsprechende Verbindlichkeit auf abziehbare Aufwendungen zurückgeht.

2. Der Verzicht des Gesellschafters auf eine Forderung gegenüber seiner Kapitalgesellschaft im Wege der verdeckten Einlage führt bei ihm zum Zufluß des noch werthaltigen Teils der Forderung.

3. Eine verdeckte Einlage bei der Kapitalgesellschaft kann auch dann anzunehmen sein, wenn der Forderungsverzicht von einer dem Gesellschafter nahestehenden Person ausgesprochen wird.

Das FA beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Klägerin hat sich nicht geäußert.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (§126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung -- FGO --).

1. Die Klägerin ist eine Kapitalgesellschaft. Als solche hat sie ihren Gewinn gemäß §8 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes i. V. m. §§4 Abs. 1 und 5 Abs. 1 EStG zu ermitteln. Dazu hat der Große Senat des BFH auf das Entscheidungsersuchen des erkennenden Senats hin entschieden, daß die Klägerin einen auf dem Gesellschaftsverhältnis beruhenden Verzicht ihrer Gesellschafter auf ihre nicht mehr vollwertige Forderung als Einlage mit dem Teilwert der Forderung im Zeitpunkt des Verzichts zu bewerten hat. Entsprechendes gilt für den Forderungsverzicht der GbR als eine den Gesellschaftern der Klägerin nahestehende Person. Der Beschluß des Großen Senats bindet den erkennenden Senat (vgl. Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 4. Aufl., §11 Rz. 16). Der Teilwert der Forderungen von P, R und der GbR betrug nach den Feststellungen des FG 0 DM. Deshalb kann er entgegen der Auffassung des FG keinen Einlagewert begründen. Insoweit ergibt sich nichts anderes, wenn die Gläubiger aus eigenwirtschaftlichen Interessen auf ihre Forderungen verzichtet haben sollten. Entsprechend ist die bei der Klägerin eingetretene Vermögensmehrung als Gewinn zu behandeln.

2. Der Gewinn der Klägerin kann nicht gemäß §3 Nr. 66 EStG als Sanierungsgewinn behandelt werden. Die Gesellschafter der Klägerin verbanden nach den tatsächlichen Feststellungen des FG mit ihren Forderungsverzichten keine Sanierungsabsicht (vgl. FG-Urteil Seite 8). Damit fehlt es an einer wesentlichen Voraussetzung für die Anwendung des §3 Nr. 66 EStG (vgl. BFH-Urteile vom 26. November 1980 I R 52/77, BFHE 132, 72, BStBl II 1981, 181, und vom 28. Februar 1989 VIII R 303/84, BFHE 157, 51, BStBl II 1989, 711).

3. Die Vorentscheidung entspricht nicht diesen Rechtsgrundsätzen. Sie kann deshalb keinen Bestand haben. Sie war aufzuheben. Die Sache ist entscheidungsreif. Die Klage war abzuweisen.

Fundstellen

BFH/NV 1998, 826