BFH Urteil vom 10.08.1966 - VII 268/63

Entscheidungsstichwort (Thema)

Umsatzsteuer

Leitsatz (amtlich)

Solange eine in einer Verordnung enthaltene Steuerbefreiung, die mangels gesetzlicher Ermächtigung nicht gültig ist, nicht aufgehoben wird, muß sich der Steuerpflichtige darauf verlassen können, daß sie ihm zugute kommt. Im Widerspruch damit stehende Steuerforderungen können nach den Grundsätzen von Treu und Glauben nicht geltend gemacht werden.

UStG i. d. Fassung vom 29. Dezember 1959 (BGBl I S. 831) § 4 Nr. 1; Sechste Verordnung zur änderung der Ausgleichsteuerordnung vom 16. November 1951 (BGBl I S. 891) § 1, Anlage 2; GG Art.

Normenkette

UStG § 4/1, § 4/4, §§ 21, 1/3, § 1/1/3

Tatbestand

Die Klägerin übernahm ein in Hamburg-Harburg gebautes Schiff am 23. August 1960 im Freihafen Hamburg und überführte es von dort an einen Liegeplatz im Zollinland. Obwohl das Schiff als Seeschiff gebaut und im Seeschiffsregister eingetragen war, vertrat das Hauptzollamt (HZA) die Auffassung, daß es nicht als Seeschiff im Sinne der Freiliste 1 zur Ausgleichsteuerordnung (AStO) gelten könne, da es nur im Binnenschiffsverkehr eingesetzt worden sei. Daher wurden von der Klägerin mit Steuerbescheid vom 3. Juli 1961 ... DM Umsatzausgleichsteuer angefordert.

Der Einspruch blieb erfolglos. Auf die Berufung der Klägerin setzte die Vorinstanz, den Steuerbetrag auf ... DM herab. Dabei ging sie davon aus, daß das eingeführte Schiff als Seeschiff anzusehen sei, die Befreiung der Seeschiffe von der Umsatzausgleichsteuer zwar ungültig sei, sie aber nicht dem erhöhten Satz von 6 % nach der Anlage 3 zur AStO unterlägen.

Gegen dieses Urteil haben sowohl die Klägerin als auch das beklagte HZA Rb. - jetzt Revision - eingelegt.

Die Klägerin beantragte: Die angefochtene Entscheidung aufzuheben und sie von der Ausgleichsteuer freizustellen.

Die HZA beantragt: Die angefochtene Entscheidung aufzuheben und dahin zu erkennen, daß im Streitfall ein Ausgleichsteuersatz von 6 % anzuwenden sei.

Entscheidungsgründe

Der Revision der Klägerin war der Erfolg nicht zu versagen.

Seeschiffe sind im Jahre 1939 durch Verordnung des Reichsministers der Finanzen (RdF) vom 23. März 1939 (RGBl I S. 615) in die Freiliste 1 zur AStO aufgenommen worden. Diese Verordnung ist nicht nur auf Grund einer Reihe von Vorschriften des UStG, sondern auch auf Grund des damaligen § 12 Abs. 1 AO ergangen, der den RdF u. a. ermächtigte, den Umfang der Befreiungen, Steuerermäßigungen und Vergütungen näher zu bestimmen. Dadurch war die Befreiung gewisser Gegenstände von der Ausgleichsteuer auch insoweit gedeckt, als hierzu die im UStG enthaltenen Ermächtigungen nicht ausreichten. Diese die Ausgleichsteuerbefreiung für Seeschiffe enthaltende und nach dem damaligen Rechtszustande gültige Verordnung galt, da die Befreiung von Seeschiffen von der Ausgleichsteuer als solche nicht dem Grundgesetz (GG) widersprach, nach Art. 123 GG als Bundesrecht fort (vgl. dazu Urteil des BFH I 40/55 U vom 14. Februar 1956, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs Bd. 62 S. 284 - BFH 62, 284 -, BStBl III 1956, 105).

Die AStO 1939 und mit ihr die Freiliste 1 sind allerdings durch die Sechste Verordnung zur änderung der Ausgleichsteuerordnung vom 16. November 1951 (BGBl I S. 891, BZBl S. 566) geändert worden, und zwar sind in der Freiliste 1 nicht etwa nur an die Stelle der Tarifnummern des früheren Zolltarifs (ZT) diejenigen des ZT 1951 gesetzt worden, sondern auch andere Waren in die Freiliste aufgenommen worden und ist nach § 1 Nr. 13 dieser änderungsverordnung die neu gefaßte Freiliste 1 an die Stelle der früheren getreten. Das bedeutet, daß die alte Freiliste nicht nur redaktionell berichtigt, sondern aufgehoben und eine neue Freiliste erlassen worden ist. Damit ist u. a. die Befreiung von Seeschiffen von der Ausgleichsteuer neu ausgesprochen worden. Dazu war die Bundesregierung jedoch nicht befugt. Da § 12 AO nicht mehr galt, konnte eine Befreiung der einzelnen Waren nur auf Grund der Ermächtigung in § 4 Nr. 1 b UStG vorgenommen werden, wo jedoch nur die Einfuhr von Roh- und Hilfsstoffen, die für die deutsche Erzeugung erforderlich sind und im Inland nicht oder nicht in ausreichender Menge erzeugt werden, für steuerfrei erklärt und der Bundesregierung die Bestimmung dieser Gegenstände überlassen ist. Zweifellos aber gehören Seeschiffe nicht zu den Roh- und Hilfsstoffen. Ihre Befreiung von der Ausgleichsteuer ist daher - wie auch die Vorinstanz angenommen hat - mangels einer entsprechenden Ermächtigung im Gesetz (Art. 80 Abs. 1 GG) nicht gültig.

Dagegen kann der Vorinstanz nicht darin gefolgt werden, daß wegen der Ungültigkeit dieser Befreiung bei der Einfuhr von Seeschiffen der gewöhnliche Satz von 4 % Ausgleichsteuer zu erheben war. Mag auch die erneute Aufnahme von Seeschiffen in die Freiliste 1 nicht gültig gewesen sein, so mußte sich der Steuerpflichtige doch darauf verlassen können, daß eine seit langem bestehende Steuerbefreiung, die das zuständige Organ nämlich die Bundesregierung, in einer von ihre erlassenen Verordnung ausdrücklich neu ausgesprochen hat und die demzufolge Jahr um Jahr von den Dienststellen der Verwaltung als gültig angesehen und angewendet worden ist, auch wirklich gültig war und ihm zugute kam. Denn es widerspricht jeder Wahrscheinlichkeit, daß die Regierung als Vertreterin des Steuergläubigers ständig eine Befreiung gewährt, zu der sie nicht befugt ist. Erhält sie demnach in von ihr erlassenen Vorschriften eine solche Befreiung aufrecht, erweckt sie damit bei dem Steuerpflichtigen die Gewißheit, daß er auch wirklich mit dieser Befreiung rechnen kann. Mit diesem nachhaltigen Verhalten aber würde sich der Steuergläubiger in Widerspruch setzen, wenn er sich auf die Ungültigkeit der von ihm aufrechterhaltenen Befreiungsvorschrift beruft und eine Steuer anfordert. Solange daher die Befreiung für Seeschiffe nicht ausdrücklich aufgehoben wurde, durfte entsprechend den Grundsätzen von Treu und Glauben eine Ausgleichsteuerforderung für sie nicht geltend gemacht werden.

Der Begriff "Seeschiffe" im Sinne der Freiliste 1 war bis zum Erlaß der Vierzehnten Verordnung über änderung der Ausgleichsteuerordnung vom 30. August 1960 (BGBl I S. 722, BZBl S. 526) weder im ZT noch in der Freiliste selbst näher abgegrenzt oder eingeschränkt. So spricht der ZT 1959 und 1960 in Tarifnr. 89.01 nur von Wasserfahrzeugen, nachstehend weder genannt noch inbegriffen, während die dazu gehörige rechtsverbindliche Erläuterung I, 1 von Wasserfahrzeugen für die See-, Küsten- oder Binnenschiffahrt spricht, ohne diese gegeneinander besonders abzugrenzen. Was als Seeschiffe anzusehen war, konnte sich demgemäß nur nach anderen einschlägigen Vorschriften und der darauf beruhenden Behandlung im Rechtsverkehr richten. Wenn daher, wie die Vorinstanz im Streitfall festgestellt hat, das aus dem Freihafen eingeführte Schiff das Klassenzertifikat für die kleine Küstenfahrt hatte - die jedenfalls nicht zur Binnenschiffahrt gehört - und in das Seeschiffsregister eingetragen war, war es auch im Sinne der Freiliste 1 als Seeschiff anzusehen.

Es kann im Streitfall dahingestellt bleiben, auf welche Weise die Ausgleichsteuerschuld entstanden ist - durch Abfertigung zum freien Verkehr oder durch erstmalige vorschriftswidrige Verfügung (§§ 45 Abs. 1 ZG 1939, 15 UStG) -, denn sie konnte nach den obigen Ausführungen in Fällen der Einfuhr von Seeschiffen solange nicht geltend gemacht werden, als der Verordnungsgeber die Befreiungsvorschrift aufrechterhielt. Daher hat die Vorinstanz zu Unrecht die Erhebung einer Steuer in Höhe von 4 % des Wertes für gerechtfertigt gehalten, anstatt die Klägerin von der Steuer freizustellen. Demgemäß waren auf die Revision der Klägerin die Vorentscheidung, die Einspruchsentscheidung und der Steuerbescheid aufzuheben, während die Revision des HZA als unbegründet zurückzuweisen war.

Fundstellen

BStBl III 1966, 663

BFHE 1966, 740

BFHE 86, 740

StRK, UStG:4/1 R 7