Beteiligung an anderen Körperschaften / 2.2.1 Kürzung gem. § 9 Nr. 2a und Nr. 7 GewStG

Befindet sich die Beteiligung an der Kapitalgesellschaft in einem gewerblichen Betriebsvermögen, so sind die Dividendenerträge Betriebseinnahmen und erhöhen den Gewinn aus Gewerbebetrieb. § 9 Nr. 2a und Nr. 7 GewStG sollen in diesen Fällen eine gewerbesteuerliche Doppelbelastung vermeiden (Besteuerung des ausgeschütteten Gewinns bei der Kapitalgesellschaft und Besteuerung der empfangenen Dividende beim Anteilseigner).

§ 9 Nr. 2a GewStG betrifft Gewinne aus Anteilen an einer nicht steuerbefreiten inländischen Kapitalgesellschaft und setzt voraus, dass der Empfänger am Nennkapital der ausschüttenden Gesellschaft zu Beginn des Erhebungszeitraums zu mindestens 15 % beteiligt war.

Bestehen die Anteile an einer Gesellschaft mit Geschäftsleitung und Sitz im Ausland, so gilt Folgendes:

• Beteiligung an EU-Kapitalgesellschaften: Das gewerbesteuerliche Schachtelprivileg wird ab einer Beteiligung von 10 % gewährt. Im Unterschied zu Beteiligungen an Nicht-EU-Kapitalgesellschaften kommt es nicht darauf an, dass die 10 %-Grenze während des gesamten Erhebungszeitraums erreicht wird. Die entsprechende Mindestbeteiligung muss zu Beginn des Erhebungszeitraums vorliegen.
• Beteiligung an Nicht-EU-Kapitalgesellschaften: Es gilt eine Mindestbeteiligung von 15 % ununterbrochen seit Beginn des Erhebungszeitraums. Als weitere Voraussetzung für die Kürzung nach § 9 Nr. 7 GewStG muss die ausschüttende Tochter- bzw. Enkelgesellschaft ihre Bruttoerträge aus bestimmten aktiven Tätigkeiten beziehen. Bei Anteilen an ausländischen Gesellschaften, die in einem DBA-Staat ansässig sind, gilt ebenfalls eine Mindestbeteiligungsquote von 15 %, es sein denn das DBA sieht eine niedrigere Quote vor.^[1]

Die Gewinne dürfen nur dann gekürzt werden, wenn die Gewinnanteile bei der Ermittlung des Gewinns gem. § 7 GewStG angesetzt worden sind. Dies ist bei einer Dividenden empfangenden Körperschaft regelmäßig nicht der Fall. Da die Dividende bei der empfangenden Körperschaft bereits nach § 8b Abs. 1 KStG zu 100 % gekürzt wurde, erhöht sie nicht mehr den Gewinn aus Gewerbebetrieb i.  S.  d. § 7 GewStG.

Praxis-Beispiel

Unterschiedliche Beteiligungsquoten

Die X-GmbH erhält aus einer Beteiligung an der Y-GmbH eine Dividende i.  H.  v. 40.000 EUR. Im Zusammenhang mit der Beteiligung fallen bei der X-GmbH Aufwendungen i.  H.  v. 8.000 EUR an. Dabei handelt es sich nicht um Entgelte i.  S.  d. § 8 Nr. 1 GewStG. Die Höhe der Beteiligung beträgt:

1. 4 %
2. 12,5 %
3. 20 %

Zu a):

Bei der Beteiligung i. H. v. 4 % ist die Dividende im Bilanzgewinn enthalten, ebenso die damit zusammenhängenden Finanzierungsaufwendungen. Da es sich um eine Streubesitzdividende handelt (Beteiligung < 10 %), findet keine außerbilanzielle Korrektur nach § 8b Abs. 1 KStG statt, entsprechend auch keine pauschale Kürzung gem. § 8b Abs. 5 KStG. Das Schachtelprivileg nach § 9 Nr. 2a GewStG findet keine Anwendung, weil die Mindestbeteiligung von 15 % nicht erreicht ist. Da die Dividendenerträge in vollem Umfang im Gewinn aus Gewerbebetrieb gem. § 7 Satz 1 GewStG enthalten sind, kommt es nicht zu einer Hinzurechnung gem. § 8 Nr. 5 GewStG.

Hinweis: Eine Hinzurechnung der Finanzierungsentgelte gem. § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG ist vorzunehmen, wenn die Summe der Hinzurechnungen gem. § 8 Nr. 1 GewStG 200.000 EUR übersteigt.

Zu b):

Die X-GmbH ist zu Beginn des Erhebungszeitraums an der Y-GmbH mit mindestens 10 %, aber zu weniger als 15 % beteiligt. Bei der X-GmbH ist daher eine außerbilanzielle Korrektur gem. § 8b Abs. 1 KStG i.  H.  v. 40.000 EUR vorzunehmen. Gem. § 8b Abs. 5 KStG gelten 5 % der Dividendenerträge als nicht abzugsfähige Betriebsausgaben (2.000 EUR). Damit ist die Dividende nicht im Gewinn aus Gewerbebetrieb nach § 7 Satz 1 GewStG enthalten. Da die Mindestbeteiligungshöhe von 15 % nicht erreicht ist, kommt das Schachtelprivileg gem. § 9 Nr. 2a GewStG nicht zur Anwendung. Es ist eine Hinzurechnung gem. § 8 Nr. 5 GewStG vorzunehmen, und zwar um die nach § 8b Abs. 1 KStG steuerfrei gestellten Beteiligungserträge abzüglich der nach § 8b Abs. 5 KStG nicht abziehbaren Aufwendungen (40.000 EUR ./. 2.000 EUR = 38.000 EUR).

Hinweis: Eine Hinzurechnung der Finanzierungsentgelte gem. § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG ist vorzunehmen, wenn die Summe der Hinzurechnungen gem. § 8 Nr. 1 GewStG 200.000 EUR übersteigt.

Zu c):

Die X-GmbH ist zu Beginn des Erhebungszeitraums an der Y-GmbH mit mindestens 15 % beteiligt. Bei der X-GmbH ist daher eine außerbilanzielle Korrektur gem. § 8b Abs. 1 KStG i.  H.  v. 40.000 EUR vorzunehmen. Die Voraussetzungen für das Schachtelprivileg gem. § 9 Nr. 2a GewStG liegen zwar vor (Mindestbeteiligungshöhe von 15 %); da die Dividende aber aufgrund der Kürzung nach § 8b Abs. 1 KStG nicht mehr im Gewinn aus Gewerbebetrieb nach § 7 Satz 1 GewStG enthalten ist, erfolgt keine Kürzung gem. § 9 Nr. 2a GewStG. Bei den nicht abziehbaren Betriebsausgaben, die gem. § 8b Abs. 5 KStG pauschal i.  H.  v. 5 % hinzugerechnet wurden, handelt es sich jedoch nicht um Gewinne aus Anteilen i.  S.  d. § 9 Nr. 2a GewStG.^[2] Daher...