Rz. 114
§ 272 Abs. 2 HGB zählt die Gründe für die Zuweisung von Beträgen in die Kapitalrücklage auf. Eine Aufgliederung des Postens unter Berücksichtigung der Zuweisungsgründe sieht das Gesetz aber nicht vor, denn es wird im Singular formuliert ("Als Kapitalrücklage sind auszuweisen …"). Darüber hinaus hätte der Gesetzgeber in § 266 Abs. 3 A. II. HGB eine dem § 272 Abs. 2 HGB entsprechende Untergliederung vorsehen oder gesonderte Vermerke fordern können.[1] Auch aus § 152 Abs. 2 AktG kann kein Erfordernis einer Aufgliederung über die Vorgaben des § 266 Abs. 3 A. II. HGB abgeleitet werden. Die Vorschrift sieht in der Bilanz oder im Anhang zu dem Posten "Kapitalrücklage" nur eine gesonderte Angabe zu den im Gj eingestellten und/oder entnommenen Beträgen vor, nicht jedoch eine weitergehende Aufgliederung des Postens selbst. Ebenso kann aus dem Gesetz keine Aufgliederung der Zuführungsbeträge nach § 229 Abs. 1, § 232 sowie § 237 Abs. 5 AktG oder § 58b Abs. 2 und § 58c Satz 1 GmbHG in der Bilanz oder im Anhang als verpflichtend abgeleitet werden.[2]
Rz. 115
Im Hinblick auf die Verwendungsbeschränkungen des § 150 Abs. 3 und 4 AktG kann es für die AG, die KGaA und die SE gleichwohl zweckmäßig sein, die Kapitalrücklage nach den Zuweisungsgründen nach § 272 Abs. 2 Nr. 1 bis 3 HGB auf der einen Seite und nach dem Zuweisungsgrund nach § 272 Abs. 2 Nr. 4 HGB auf der anderen Seite aufzugliedern. Darüber hinaus empfiehlt es sich ebenfalls, Einstellungen in die Kapitalrücklage nach § 229 Abs. 1, § 232 sowie § 237 Abs. 5 AktG oder § 58b Abs. 2 und § 58c Satz 1 GmbHG von den Einstellungen nach § 272 Abs. 2 Nr. 4 HGB getrennt auszuweisen.
Rz. 116
Zu der Kapitalrücklage gehört weiterhin die Sonderrücklage für bedingtes Kapital nach einer Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln (§ 218 Satz 2 AktG). Hier wird tw. angenommen, die Sonderrücklage sei innerhalb der Kapitalrücklage gesondert auszuweisen.[3] Tw. wird hingegen wegen der bestehenden Verwendungsbeschränkung lediglich ein gesonderter Ausweis empfohlen.[4] Auch wenn in § 218 Satz 2 AktG der Begriff "Sonderrücklage" verwendet wird, lässt sich daraus kein verpflichtender gesonderter Ausweis ableiten. Hätte der Gesetzgeber das gewollt, hätte er dies auch durch eine entsprechende Formulierung in § 218 Satz 2 AktG zum Ausdruck gebracht.
Rz. 117
Für die GmbH hat die freiwillige Aufgliederung der Kapitalrücklage nicht die gleiche Bedeutung wie für die AG, die KGaA oder die SE, da keine gesetzlichen Verwendungsbeschränkungen bestehen und es regelmäßig an vertraglich vereinbarten Verwendungsbeschränkungen fehlt. Ungeachtet dessen schreibt § 42 Abs. 2 Satz 3 GmbHG den gesonderten Ausweis des dem Aktivposten "Eingeforderte Nachschüsse" entsprechenden Betrags auf der Passivseite in dem Posten "Kapitalrücklage" ausdrücklich vor. Hier dürfte jedoch auch nichts entgegenstehen, der Vorschrift durch einen Davon-Vermerk Rechnung zu tragen.[5]
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