Rz. 83
Mit der Anwendung respektive Nicht-Anwendung des Beibehaltungswahlrechts des Art. 67 Abs. 3 Satz 1 EGHGB sind u. U. Auswirkungen auf andere Bilanzposten verbunden und demgemäß bei der Entscheidung einzubeziehen, die auch in späteren Gj noch Auswirkungen zeigen können.
Praxis-Beispiel[1]
Sachverhalt: Folgende Situation bzgl. eines Sonderpostens mit Rücklageanteil sowie etwaiger Nebeneffekte war bei einer mittelgroßen GmbH & Co. KG gegeben:
- Zum 31.12.2009 wurde ein Sonderposten, bestehend aus einer steuerfreien Rücklage für Ersatzbeschaffung gem. R 6.6 EStR 2008 in Höhe von 150.000 EUR ausgewiesen.
- Zum 31.12.2009 wurden ferner Pensionsrückstellungen in Höhe von 800.000 EUR bilanziert.
- Die Bewertung der Pensionsrückstellungen erfolgte in Übereinstimmung mit der Steuerbilanz nach § 6a EStG
- Aus der Umstellung der Bewertung der Pensionsrückstellungen gem. § 253 Abs. 2 HGB ergab sich zum 1.1.2010 ein Zuführungsbetrag i. S. v. Art. 67 Abs. 1 Satz 1 EGHGB von 150.000 EUR.
- Maßgebend für die (Nicht-)Ausübung der Übergangswahlrechte war, den Übergang auf die Regelungen des BilMoG schnellstmöglich zu vollziehen.
Konsequenzen der Beibehaltung des Sonderpostens:
- Beide Bilanzposten verursachten durch den Übergang gegenläufige EK-Effekte: Die Erhöhung der Pensionsrückstellungen verminderte das EK, während die Auflösung des Sonderpostens das EK erhöhte.
- Die Erhöhung der Pensionsrückstellungen hatte zwingend erfolgswirksam zu erfolgen, die Einstellung des Sonderpostens in die Gewinnrücklagen war erfolgsneutral vorzunehmen.
- Die sofortige Umstellung zum 1.1.2010 hätte sich somit spürbar auf die GuV ausgewirkt, da das Ergebnis durch die außerordentlichen Aufwendungen aus der sofortigen Zuführung der Pensionsrückstellungen belastet worden wäre.
Die Minimierung der Ergebnisbelastung und die Umstellung auf das BilMoG im überschaubaren zeitlichen Rahmen unter Nichtausübung des Wahlrechts hatten folgende Konsequenzen:
1. Vorgehensweise im Gj 2010:
- Beibehaltung des Sonderpostens im Gj 2010 unter Ausübung des Wahlrechts.
- Erfolgswirksame Erhöhung der Pensionsrückstellungen neben der laufenden Zuführung von 50.000 EUR mit dem Mindest-Zuführungsbetrag von 1/15 von 150.000 EUR (10.000 EUR) in 2010.
- Bei einem Steuersatz von 15 % (nur GewSt) belief sich die auf den Zuführungsbetrag entfallende aktive latente Steuer auf 1.500 EUR.
Die Bilanz zum 31.12.2010 hat folgendes Aussehen:
Aktiva | Bilanz 31.12.2010 | Passiva | |
---|---|---|---|
… | |||
Eigenkapital | |||
Kapitalanteile der | |||
Kommanditisten | … | ||
Sonderposten mit | 150.000 | ||
Rücklageanteil | |||
Pensionsrückstellungen | 860.000 | ||
Aktive latente Steuern | 1.500 | … |
2. Vorgehensweise im Gj 2011:
- Auflösung des Sonderpostens zur verbesserten Darstellung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage unter zulässiger Durchbrechung der Ansatzstetigkeit gem. § 246 Abs. 3 Satz 2 HGB.
- Da das Wahlrecht zur Beibehaltung in 2010 ausgeübt wurde, konnte in 2011 keine erfolgsneutrale Umgliederung in Gewinnrücklagen vorgenommen werden. Die Auflösung hatte zwingend erfolgswirksam zu erfolgen
- Neben dem ao Ertrag aus der Auflösung des Sonderpostens von 150.000 EUR war gegenläufig die in diesem Zusammenhang zu passivierende latente Steuer von 15 % (22.500 EUR) zu berücksichtigen, sodass hieraus insgesamt eine Ergebniswirkung von 127.500 EUR resultierte.
- Zudem wurde in 2011 die restliche Zuführung zu den Pensionsrückstellungen von 14/15 (140.000 EUR) sowie die darauf entfallende Steuerlatenz von 15 % (21.000 EUR) erfolgswirksam berücksichtigt.
- Die Zuführung zu den Pensionsrückstellungen führte zu Aufwand von insgesamt 119.000 EUR, die Auflösung des Sonderpostens zu einem Ertrag von 127.500 EUR, sodass sich insgesamt für 2011 eine Auswirkung auf die GuV von 8.500 EUR einstellte.
- In gleicher Höhe hatte sich in 2010 ein Aufwand aus der Mindestzuführung der Pensionsrückstellungen ergeben, sodass sich über beide Gj insgesamt kein Effekt auf die GuV zeigte.
Unter Berücksichtigung der normalen Zuführung zur Pensionsrückstellung von 40.000 EUR hatte die Bilanz zum 31.12.2011 folgendes Bild:
Aktiva | Bilanz 31.12.2011 | Passiva | |
---|---|---|---|
Eigenkapital | |||
Kapitalanteile der | |||
Kommanditisten | … | ||
Sonderposten mit Rücklageanteil | 1.040.000 | ||
Pensionsrückstellungen | |||
Passive latente Steuern | 22.500 | ||
Aktive latente Steuern | 22.500 |
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