Ob eine Gewinntantieme der Höhe nach angemessen ist, richtet sich nach den Verhältnissen und den Einschätzungen der Parteien zum Zeitpunkt des Abschlusses der Tantiemevereinbarung. Maßgebend ist, wie die Parteien zu diesem Zeitpunkt die Gewinnentwicklung der Kapitalgesellschaft vorausgesehen haben und ob die Höhe der Tantieme auf der Grundlage dieser Erwartungen angemessen war oder nicht. Ist dies der Fall, brauchen die Parteien keine Höchstgrenze für die Tantieme zu vereinbaren. Nur dann, wenn eine sprunghafte Gewinnsteigerung vorhersehbar ist, muss die Tantieme der Höhe nach begrenzt werden.[1]
Regelmäßig wird eine Mischung von Festgehalt und erfolgsabhängiger Tantieme vereinbart. Als üblich bezeichnet die Rspr. eine Vereinbarung mit mindestens 75 % festem und höchstens 25 % gewinnabhängigem Gehaltsbestandteil. Die Tantieme darf danach nur 1/3 des Festgehalts erreichen.[2] Allerdings handelt es sich insoweit nicht um ein festes Tatbestandsmerkmal der verdeckten Gewinnausschüttung, das auch dann zu einer Beanstandung führt, wenn die Gesamtausstattung angemessen ist. Vielmehr handelt es sich um ein Indiz. Bei Überschreiten der Grenze von 25 % für die variablen Gehaltsbestandteile ist zu prüfen, ob die konkrete Vereinbarung gesellschaftsrechtlich veranlasst ist.[3] Insbesondere muss der Stpfl. die Gründe erläutern, die zu der von der Grenze von 25 % abweichenden Vereinbarung geführt haben.[4] Diese Grundsätze gelten auch für eine Rohgewinntantieme.[5]
Insgesamt hat die Rspr. den Grundsatz, dass eine Tantieme nur 25 % der Gesamtausstattung betragen darf, stark eingeschränkt und stellt jetzt überwiegend wieder auf den Fremdvergleich ab. Dem ist zuzustimmen, da im Drittgeschäft keine Begrenzung der Tantieme auf 25 % der Gesamtausstattung feststellbar ist. Im Gegenteil kann es im Drittgeschäft sinnvoll sein, den Tantiemenanteil zu steigern, um den Arbeitnehmer zu motivieren. Die Grenze von 25 % hat im Ergebnis nur noch die Bedeutung, dem Stpfl. bei Überschreiten dieser Grenze die Darlegungslast für den Fremdvergleich, dass diese Tantieme im Zusammenhang mit der Gesamtausstattung angemessen ist, aufzuerlegen. Allenfalls dann, wenn die Tantiemezusage bei Erteilung darauf gerichtet war, die Grenze von 25 % nachhaltig zu überschreiten, können sich aus diesem Umstand Indizien ergeben, die gegen ein Fremdverhalten sprechen.[6]
Die Gesamtvergütung ist aus dem Festgehalt, der vereinbarten Tantieme, deren Zulässigkeit infrage steht, und aus sonstigen Gehaltsbestandteilen zu berechnen.[7]
Das Verhältnis von festen zu variablen Vergütungsbestandteilen wirkt als Indiz, nicht als unwiderlegbare Vermutung. Gründe, die für die vom Stpfl. gewählte Aufteilung sprechen, müssen berücksichtigt werden. So hat der BFH[8] eine Tantieme, die mehr als das Doppelte des Festgehalts betrug, nicht als verdeckte Gewinnausschüttung eingestuft, weil das FG festgestellt hatte, dass diese Aufteilung unter Berücksichtigung der Besonderheiten des Falls noch dem Üblichen entsprach. Eine Abweichung von dem Verhältnis von 75 % zu 25 % ist daher zulässig, wenn hierfür ausreichende sachliche Gründe vorliegen. Solche Gründe können etwa starke Gewinnschwankungen sein.[9] Es genügt jedoch nicht, dass die Gesamtausstattung insgesamt angemessen ist.[10]
Die Tantieme ist aufgrund der durchschnittlich zu erwartenden Jahresüberschüsse zu ermitteln. Die Vereinbarung ist dann anzuerkennen, wenn das Verhältnis von festem und variablem Bestandteil angemessen ist, auch wenn in einzelnen Jahren der variable Teil wegen der guten Ertragslage überproportional steigt.[11] Diese Grundsätze gelten auch für Tantiemezahlungen an eine nahestehende Person.[12]
In der Vereinbarung muss definiert sein, was unter "Gewinn" zu verstehen ist.[13] Ist Bemessungsgrundlage der Gewinn, sind KSt und GewSt vor der Berechnung der Tantieme von der Bemessungsgrundlage abzuziehen.[14] Zulässig ist aber auch die Vereinbarung des "Gewinns vor KSt und GewSt" als Bemessungsgrundlage, doch hat dies Auswirkungen auf die Angemessenheit der Höhe nach. Die Vereinbarung kann auch vorsehen, dass bei der Ermittlung des Gewinns Sonderabschreibungen durch die gewöhnlichen Abschreibungen zu ersetzen sind, da dann der Tantieme der tatsächliche wirtschaftliche Erfolg zugrunde gelegt wird.[15] Andererseits liegt nicht allein deshalb eine verdeckte Gewinnausschüttung vor, weil Bemessungsgrundlage der Tantieme der Jahresüberschuss nach der Steuer- oder Handelsbilanz ist und dieser Jahresüberschuss durch Bilanzierungswahlrechte beeinflusst wird.[16] Die Ausübung von Bilanzierungswahlrechten ist ein normaler Vorgang im Rahmen der Aufstellung des Jahresabschlusses und kann nicht durch die Gefahr einer verdeckten Gewinnausschüttung eingeschränkt werden. Andernfalls wäre eine verdeckte Gewinnausschüttung nicht vermeidbar, da Bilanzierungswahlrechte in der einen oder anderen Richtung ausgeübt werden müssen, weil sonst keine Bilanz aufgestellt werden könnte.
I. d. R. muss der Gewinn um Verlustvorträge gemindert werden, da de...
Das ist nur ein Ausschnitt aus dem Produkt Haufe Finance Office Premium. Sie wollen mehr?
Jetzt kostenlos 4 Wochen testen
Anmelden und Beitrag in meinem Produkt lesen