Akteneinsicht im Steuerrecht / 1.3 Akteneinsicht im Rechtsbehelfsverfahren

Wie im Festsetzungsverfahren besteht auch im außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren nach der AO kein allgemeines Recht auf Akteneinsicht.[1] Allerdings ergibt sich aus § 364 AO die Verpflichtung der Finanzbehörde, den Beteiligten die Unterlagen der Besteuerung auf Antrag hin mitzuteilen. Auch hierbei handelt es sich um einen Ausfluss des Grundsatzes auf rechtliches Gehör.[2] Aus der Formulierung des Gesetzes in § 364 AO ist ersichtlich, dass kein Ermessen seitens der Finanzbehörden besteht.[3] Vielmehr besteht sogar die Verpflichtung der Finanzbehörden, die Unterlagen auch ohne Antrag mitzuteilen, wenn dies für die Durchführung eines Rechtsbehelfsverfahrens, insbesondere zur Begründung des Einspruchs, als erforderlich anzusehen ist.[4]

Unterlagen der Besteuerung sind alle Beweismittel, die für das Einspruchsverfahren von Bedeutung sind, also insbesondere auch Gutachten und Schätzungsunterlagen.[5] Verstößt die Finanzverwaltung gegen ihre Pflicht nach § 364 AO stellt dies einen schweren Verstoß dar, der allerdings noch nicht zu einer Nichtigkeit der Einspruchsentscheidung führt.[6] Unter den Voraussetzungen des § 100 Abs. 3 FGO kann ein Verstoß jedoch zu einer Aufhebung der Einspruchsentscheidung in einem finanzgerichtlichen Klageverfahren führen.[7]

Ein über die Mitteilungspflicht nach § 364 AO hinausgehendes Recht auf Akteneinsicht ist im Rechtsbehelfsverfahren nicht normiert. Wie auch im Festsetzungsverfahren besteht auch hier nur ein Recht auf eine ermessensfehlerfreie Entscheidung, ob Akteneinsicht gewährt werden kann oder nicht.[8]

Anders als im Festsetzungsverfahren ist allerdings in einem besonderen Maße zu beachten, dass das Rechtsbehelfsverfahren auch dazu dient, Finanzgerichtsprozesse zu vermeiden.[9] Da in einem solchen Verfahren aber stets ein Recht auf Akteneinsicht gemäß § 78 FGO bestünde, ist es als zwingend im Rahmen der Ermessensausübung anzusehen, dass die Finanzverwaltung eine sachgerechte Abwägung durchführt, ob nicht die Akteneinsicht zur Vermeidung eines Finanzgerichtsprozesses beiträgt.[10] Darüber hinaus ist nach dem AO-Anwendungserlass die Gewährung von Akteneinsicht im Rechtsbehelfsverfahren insbesondere dann als zweckmäßig anzusehen, wenn im Einspruchsverfahren ein Beraterwechsel stattgefunden hat.[11]

[2] Rätke, in Klein, AO, § 364 AO Rz. 1, 15. Aufl. 2020; Seer, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 364 AO Rz. 1; Birkenfeld, in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO und FGO, § 364 AO Rz. 6ff.
[3] Seer, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 364 AO Rz. 1; Birkenfeld, in Hübschmann/ Hepp/Spitaler, AO und FGO, § 364 AO Rz. 6.
[5] Birkenfeld, in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO und FGO, § 364 AO Rz. 32f.
[7] BFH, Urteil v. 10.11.1989, VI R 124/88, BStBl 1990 II S. 414; Birkenfeld, in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO und FGO, § 364 AO Rz. 52.
[8] Birkenfeld, in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO und FGO, § 364 AO Rz. 60 ff.; Seer, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 364 AO Rz. 3.
[9] Seer, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 364 AO Rz 3.
[10] Birkenfeld, in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO und FGO, § 364 AO Rz. 64.
[11] AO-Anwendungserlass zu § 364 AO Satz 4.

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