Zur Bedeutung des Begriffs "Beiträge" in § 40b EStG i.d.F. bis VZ 2004

Leitsatz

1. Beiträge für eine Direktversicherung des Arbeitnehmers i.S.d. § 40b EStG i.d.F. bis 2004 sind nur solche Leistungen des Arbeitgebers, die als Arbeitslohn zu qualifizieren sind.

2. Sind für Arbeitnehmer Gesamtprämien i.H.v. jeweils mehr als 4.200 DM im Kalenderjahr zu leisten, sind diese Arbeitnehmer dennoch in die Durchschnittsberechnung der Pauschalierungsgrenze gem. § 40b Abs. 2 Satz 2 EStG einzubeziehen, wenn der als Arbeitslohn zu qualifizierende Anteil diesen Betrag nicht übersteigt.

Normenkette

§ 40b i.d.F. bis VZ 2004, § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG

Sachverhalt

Die Klägerin gewährte ihren Mitarbeitern eine Zusatzversorgung durch Abschluss von Direktversicherungen. Der Prämienbeitrag der Klägerin belief sich in den Streitjahren 1996 bis 1999 – gestaffelt nach Gehaltsgruppen – pro Mitarbeiter auf 2.100 bis 4.200 DM jährlich. Jeder Mitarbeiter war verpflichtet, sich zusätzlich mit 20 % dieses Prämienbeitrags zu beteiligen. Dieser sog. Eigenanteil wurde im Weg des Gehaltsabzugs von der Klägerin abgeführt. Ohne Eigenbeteiligung entfiel der Anspruch auf die Zusatzversorgung.

Die Klägerin schloss einen Gruppenversicherungsvertrag (Direktversicherung) bei der X-Lebensversicherung ab. Die Klägerin war insoweit Versicherungsnehmerin und Beitragsschuldnerin. Bei den von ihr zu zahlenden Versicherungsbeiträgen wurde zwischen einem Arbeitgeberanteil (in den Streitjahren höchstens 4.200 DM) und einem 20%igen Arbeitnehmeranteil (in den Streitjahren höchstens 840 DM) unterschieden; diese wurden in einem Gesamtjahresbeitrag (in den Streitjahren höchstens 5.040 DM) zusammengefasst.

Die Klägerin führte für die von ihr zu leistenden Arbeitgeberanteile die Pauschalierung gem. § 40b EStG durch. In die nach § 40b Abs. 2 Satz 2 EStG durchzuführende Durchschnittsberechnung bezog sie auch die Arbeitnehmer ein, für die der Gesamtjahresbeitrag den maßgeblichen Höchstbetrag von 4.200 DM aufgrund des Arbeitnehmeranteils überschritt.

Das FA vertrat die Auffassung, die genannten Arbeitnehmer dürften nicht in die Durchschnittsberechnung einbezogen werden. Soweit der Gesamtjahresbeitrag für diese Arbeitnehmer 3.408 DM (vgl. dazu § 40b Abs. 2 Satz 1 EStG) übersteige, sei er dem normalen LSt-Abzug zu unterwerfen. Das FA forderte deshalb LSt nach. Das FG wies die Klage ab.

Entscheidung

Der BFH hob die Vorentscheidung auf und gab der Klage statt. Entgegen der Ansicht des FG seien auch diejenigen Arbeitnehmer in die Durchschnittsberechnung einzubeziehen, für die ein Gesamtbeitrag von mehr als 4.200 DM jährlich aufzubringen sei.

Unter dem Begriff des "Beitrags" i.S.d. § 40b EStG seien nur solche Leistungen zu verstehen, die Arbeitslohn sind. Bestehe, wie hier, der Gesamtbeitrag aus einem als Arbeitslohn steuerpflichtigen, vom Arbeitgeber erbrachten Anteil und einem nicht steuerbaren, vom Arbeitnehmer aus versteuerten Einkommen erbrachten Anteil, so sei nur der Arbeitgeberanteil in die Durchschnittsberechnung einzubeziehen. Soweit der vom Arbeitgeber erbrachte Anteil am Gesamtbeitrag nicht mehr als 4.200 DM betrage, dürften die Arbeitnehmer nicht gem. § 40b Abs. 2 Satz 2 EStG aus der Durchschnittsberechnung ausgeschlossen werden.

Dies habe das FG verkannt. Nach seinen Feststellungen sei der arbeitnehmerbezogene Höchstbetrag von 4.200 DM bei Außerachtlassung des "Eigenanteils" der Arbeitnehmer in keinem Fall überschritten worden.

Hinweis

1. In der Besprechungsentscheidung ging es um die Frage, wie die Pauschalierungsgrenze bei Zukunftssicherungsleistungen, die zugunsten mehrerer Arbeitnehmer geleistet werden, in den Streitjahren 1996 bis 1999 (§ 40b Abs. 2 Satz 2 EStG a.F.) zu berechnen ist.

2. Nach § 40b Abs. 1 Satz 1 EStG a.F. kann der Arbeitgeber die LSt von den Beiträgen für eine Direktversicherung mit einem Pauschsteuersatz von 20 % erheben. Dies gilt nach Abs. 2 Satz 1 nicht, soweit die zu besteuernden Beiträge 3.408 DM übersteigen. Sind mehrere Arbeitnehmer gemeinsam in einem Direktversicherungsvertrag versichert, so ist für die Feststellung der Pauschalierungsgrenze eine Durchschnittsberechnung anzustellen. Als Beitrag für den einzelnen Arbeitnehmer gilt dann der Beitrag, der sich bei einer Aufteilung der gesamten Beiträge durch die Zahl der begünstigten Arbeitnehmer ergibt, wenn dieser Teilbetrag 3.408 DM nicht übersteigt. Hierbei sind Arbeitnehmer, für die Beiträge von mehr als 4.200 DM im Kalenderjahr geleistet werden, nicht einzubeziehen (§ 40b Abs. 2 Satz 2 EStG). § 40b EStG basiert dabei auf der Vorstellung, dass es sich bei den Beiträgen i.S.d. Vorschrift um Arbeitslohn handelt, der den Arbeitnehmern im Zeitpunkt der Abführung durch den Arbeitgeber an die Versicherung zufließt.

3. Was aber rechnet zu den "zu besteuernden Beiträgen" i.S.d. § 40b Abs. 2 Satz 1 EStG? Es entspricht ständiger Rechtsprechung, dass die Arbeitslohnqualität von Zukunftssicherungsleistungen, bei denen die Leistung des Arbeitgebers an einen Dritten (Versicherer) erfolgt, davon abhängt, ob sich der Vorgang – wirtschaftlich betrachtet – so darstellt, als ob de...