Steuerliche Förderung der betrieblichen Altersversorgung / 3.3 Beiträge an nicht kapitalgedeckte Pensionskassen

3.3.1 Steuerbefreiung für nicht kapitalgedeckte Pensionskassen

Für laufende Umlagezahlungen an umlagefinanzierte Pensionskassen, wie die VBL oder kommunale Versorgungsverbände, regelt § 3 Nr. 56 EStG eine betragsmäßig begrenzte Steuerfreiheit. Änderungen durch das BRSG ergeben sich nicht.

Voraussetzungen des § 3 Nr. 56 EStG

Die Anforderungen an die neue Steuerbefreiung decken sich weitgehend mit den für die Steuerfreiheit von Beitragsleistungen an kapitalgedeckte Pensionsfonds, Pensionskassen und Direktversicherungen getroffenen Regelungen.^[1] Laufende Beiträge und laufende Zuwendungen an umlagefinanzierte Pensionskassen sind danach steuerfrei, wenn

• sie im ersten Dienstverhältnis gewährt werden,
• die Beiträge nicht im Kapitaldeckungsverfahren erhoben werden,
• die Versorgungsleistungen in Form einer lebenslangen Rente oder eines Auszahlungsplans festgelegt sind.^[2]

Steuerfreier Höchstbetrag

Es gilt eine steuerfreie Obergrenze, die sich allerdings aufgrund einer langfristigen Stufenlösung in der Anfangsphase deutlich von dem für kapitalgedeckte betriebliche Versorgungssysteme bestehenden steuerfreien Höchstbetrag unterscheidet. Die Steuerfreiheit bei umlagefinanzierten Pensionskassen beträgt zunächst maximal 1 % der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung (West). Der steuerfreie Höchstbetrag wird stufenweise über 2 % ab 2015 und 3 % ab 2020 bis zum Jahr 2025 auf maximal 4 % – entsprechend der Regelung in § 3 Nr. 63 EStG – angehoben. Für 2023 beträgt der steuerfreie Höchstbetrag 2.628 EUR (3 % von 87.600 EUR).

Für mögliche übersteigende Zuwendungen des Arbeitgebers ist – anders als bei der kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder eine Direktversicherung – weiterhin die Anwendung der Pauschalbesteuerung mit 20 % möglich.^[3]

Soweit der Arbeitgeber neben laufenden Umlagezahlungen an eine nicht kapitalgedeckte Pensionskasse auch Beiträge für eine kapitalgedeckte Zusatzversorgung (Pensionsfonds, Pensionskasse und Direktversicherung) entrichtet, die nach § 3 Nr. 63 EStG steuerfrei sind, werden diese steuerfreien Beiträge auf den steuerfreien Höchstbetrag nach § 3 Nr. 56 EStG angerechnet. Eine Doppelvergünstigung durch Kumulierung der beiden Steuerbefreiungsvorschriften ist insoweit ausgeschlossen.

Die Steuerbefreiung für umlagefinanzierte Pensionskassen ist auf Umlagezahlungen anzuwenden, die ab dem 1.1.2008 geleistet worden sind. Bis dahin bleibt dem Arbeitgeber nur die Möglichkeit, Zuwendungen an eine umlagefinanzierte Pensionskasse bis 1.752 EUR pro Jahr pauschal mit 20 % zu versteuern, wenn er seinen Arbeitnehmer von der Besteuerung freistellen möchte.^[4]

Die ab 1.1.2005 eingeführte Pauschalierungsvorschrift bleibt durch die Steuerbefreiungsvorschrift unberührt. Für Lohnzahlungszeiträume ab 1.1.2008 bedeutet dies, dass beide Steuervergünstigungen hinsichtlich derselben Pensionskasse nebeneinander zur Anwendung kommen können. Soweit Umlagezahlungen an Pensionskassen zum Aufbau einer nicht kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung die steuerfreie Obergrenze des § 3 Nr. 56 EStG überschreiten, darf von dem übersteigenden Betrag die Lohnsteuer mit 20 % pauschaliert werden.^[5]

[1] § 3 Nr. 63 EStG.

[2] § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 AltZertG.

[3] § 40b Abs. 1 und 2 EStG.

[4] § 40b Abs. 1 und 2 EStG.

[5] § 40b EStG.

3.3.2 Pauschalbesteuerung für umlagefinanzierte Pensionskassen nach § 40b EStG n. F.

Die ab 1.1.2005 geltende Neufassung der Pauschalierungsvorschrift des § 40b EStG i. d. F. des AltEinkG entspricht inhaltlich insoweit der bisherigen Regelung, als sie ein jährliches Pauschalierungsvolumen von bis zu 1.752 EUR und einen Pauschsteuersatz von 20 % festlegt. Sie unterscheidet sich allerdings grundlegend hinsichtlich ihres Anwendungsbereichs, der auf umlagefinanzierte Pensionskassen eingeschränkt worden ist. § 40b Abs. 1 und 2 EStG i. d. F. des AltEinkG erfasst nur noch Zuwendungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse zum Aufbau einer nicht kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung. Ab 1.1.2008 verliert die Pauschalierungsmöglichkeit für laufende Beitragsleistungen an eine umlagefinanzierte Pensionskasse erheblich an Bedeutung. Wegen der zeitgleichen Einführung einer Steuerbefreiung für solche Umlagezahlungen, die ab dem 1.1.2008 zum Aufbau einer nicht kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung an eine Pensionskasse geleistet werden, kommt die Lohnsteuer-Pauschalierung nur noch für einen die steuerfreie Obergrenze des § 3 Nr. 56 EStG übersteigenden Teilbetrag (2023 ab 2.628 EUR) infrage.^[1] Unter die umlagefinanzierten Pensionskassen fallen vor allem die Zusatzversorgungseinrichtungen des öffentlichen Dienstes, soweit diese im Umlageverfahren finanziert werden, so z. B. die Versorgungsanstalt des Bundes und der Länder, VBL bzw. kommunale oder kirchliche Zusatzversorgungskassen. Die Fördermöglichkeiten nach § 3 Nr. 63 EStG und § 10a EStG, §§ 79–99 EStG sowie die Besteuerung der Versorgungsleistungen nach § 22 Nr. 5 EStG sind entsprechend der Zielsetzung des Altersvermögensgesetzes nämlich ausschließlich auf eine kapitalgedeckte Altersversorgung zugeschnitten worden.

[1]

S. Abschnitt 3.3....