Die kritische Überprüfung der Mietverträge durch die Finanzverwaltung ist nicht mit der Feststellung, dass Vertragsgestaltung und Vertragsdurchführung einem Fremdvergleich standhalten, abgeschlossen. Unabhängig davon muss auch feststehen, dass der Vertrag nicht nur zum Schein abgeschlossen wurde[1], und zudem muss auch eine rechtsmissbräuchliche Gestaltung[2] ausgeschlossen sein.[3]
Ein Scheingeschäft liegt vor, wenn sich die Vertragsbeteiligten über den Scheincharakter des Rechtsgeschäfts einig sind, was bereits daran offenkundig werden kann, dass sie die notwendigen Folgerungen aus dem Vertrag bewusst nicht gezogen haben. Ein Mietverhältnis kann Scheingeschäft sein, wenn der Mieter wirtschaftlich nicht oder nur schwer in der Lage ist, die Miete aufzubringen.[4]
Ein Gestaltungsmissbrauch ist gegeben, wenn eine rechtliche Gestaltung gewählt wird, die, gemessen an dem erstrebten Ziel, unangemessen ist, der Steuerminderung dienen soll und durch wirtschaftliche oder sonst beachtliche nichtsteuerliche Gründe nicht zu rechtfertigen ist. Das Motiv, Steuern zu sparen, macht eine steuerliche Gestaltung noch nicht unangemessen.[5] Mietrechtliche Gestaltungen sind unangemessen i. S. v. § 42 AO, wenn derjenige, der einen Gebäudeteil für eigene Zwecke benötigt, einem anderen daran die wirtschaftliche Verfügungsmacht einräumt, um ihn anschließend wieder zurückzumieten.[6]
Eine rechtsmissbräuchliche Gestaltung bei Mietverträgen unter Angehörigen liegt nicht vor, wenn
- ein Ehegatte dem anderen seine an dessen Beschäftigungsort belegene Wohnung im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung zu fremdüblichen Bedingungen vermietet[7]
- der Mieter vor Abschluss des Mietvertrags das Grundstück zuvor gegen wiederkehrende Leistungen auf den Vermieter übertragen hat[8]
- der Mieter auf das im Zusammenhang mit der Grundstücksübertragung eingeräumte unentgeltliche Wohnungsrecht verzichtet und stattdessen mit dem neuen Eigentümer einen Mietvertrag abgeschlossen hat[9]
- auf die Ausübung eines im Zusammenhang mit einer Grundstücksübertragung eingeräumten Nießbrauchsrechts unentgeltlich verzichtet wird und stattdessen zwischen dem Übertragenden und dem neuen Eigentümer des Grundstücks ein Mietvertrag geschlossen wird.[10]
Das Mietverhältnis ist jedoch wegen rechtsmissbräuchlicher Gestaltung steuerlich nicht anzuerkennen, wenn die Parteien in miteinander verflochtenen Wohnbereichen in familiärer Weise zusammenleben.[11] Das Gleiche gilt, wenn ein im Zusammenhang mit einer Grundstücksübertragung eingeräumtes, unentgeltliches Wohnrecht gegen Vereinbarung einer dauernden Last aufgehoben und gleichzeitig ein Mietverhältnis mit einem Mietzins i. H. d. dauernden Last vereinbart wird.[12]
4.1 Mietverträge zwischen Eltern und Kindern
4.1.1 Einkommens- und vermögenslose Kinder
Ein Mietverhältnis, das Eltern mit ihrem volljährigen und unterhaltsberechtigten Kind abschließen, ist auch dann steuerlich anzuerkennen, wenn das Kind die Mietzahlungen an die Eltern im Wesentlichen aus dem Barunterhalt der Eltern leistet. Allein die Tatsache, dass das Kind die Miete im Wesentlichen aus dem Barunterhalt der Eltern leistet, führt danach nicht zur Ablehnung des Mietvertrags als Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten i. S. v. § 42 AO.[1] Die Gewährung von Unterhalt ist kein Kriterium des Fremdvergleichs.[2] Aber auch hier gilt, dass ein Mietverhältnis, z. B. zwischen Vater und Sohn, bei dem es an einer klaren und eindeutigen Vereinbarung sowie an einer tatsächlichen Durchführung fehlt und das daher auch einem Fremdvergleich nicht standhält, steuerlich nicht anzuerkennen ist.[3] Der BFH hat daher ein Mietverhältnis zwischen Eltern und ihrer unterhaltsberechtigten Tochter nicht anerkannt, weil zu keiner Zeit Geld von einem Konto der Tochter auf das der Eltern geflossen ist, obwohl die Eltern mit ihrer Tochter eine unbare Zahlung der monatlichen Miete vereinbart hatten.[4]
Verrechnung der Miete mit dem Barunterhalt
Das Mietverhältnis ist darüber hinaus auch dann anzuerkennen, wenn das Kind die Miete durch Verrechnung mit dem Barunterhalt zahlt, d. h., wenn die Eltern nur den um die Miete geminderten Barunterhalt an das Kind überweisen. Wird die Zahlung der vereinbarten Miete aber nicht entsprechend den Vereinbarungen im Vertrag durchgeführt, d. h. erfolgt nicht die vereinbarte Barzahlung der monatlichen Miete und wurde auch nicht ...
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