Globale Mindestbesteuerung: Umsetzung in Deutschland

Zusammenfassung

Überblick

Am 15.12.2023 hat der Bundesrat dem vom Bundestag beschlossenen Regierungsentwurf zu einem "Mindestbesteuerungsrichtlinie-Umsetzungsgesetz" (MinBestRL-UmsG) zugestimmt; das MinBestRL-UmsG wird damit am Tag nach seiner Verkündung in Kraft treten. Kern dieses Gesetzes, welches der Umsetzung der Säule 2 ("Pillar Two") der sog. Zwei-Säulen-Lösung für steuerliche Herausforderungen im Zusammenhang mit der Digitalisierung der Wirtschaft dienen soll, ist das sog. Mindeststeuergesetz. Dieses soll als Stammgesetz die nationale Umsetzung einer effektiven globalen Mindestbesteuerung in Deutschland ab dem Jahr 2024 (genauer: für Geschäftsjahre, die nach dem 30.12.2023 beginnen) sicherstellen und künftig einem schädlichen Steuerwettbewerb sowie aggressiven Steuergestaltungen entgegenwirken.

Mit der Verabschiedung des MinBestRL-UmsG hat ein auf eher unübliche Weise durchgeführter Gesetzgebungsprozess – nämlich in Form eines 3-stufigen Gesetzgebungsverfahren statt des regelmäßig 2-stufig aufgebauten Vorgehens – seinen endgültigen Abschluss gefunden: Die ersten Weichen für eine deutsche Umsetzung der globalen, rechtsformneutral ausgestalteten Mindestbesteuerung hatte das Bundesfinanzministerium bereits mit einem sog. Diskussionsentwurf vom 20.3.2023 gestellt. Sowohl dieser als auch der hierauf aufsetzende Referentenentwurf vom 7.7.2023 (veröffentlicht am 10.7.2023) und der nach Diskussionen mit Experten aus Wirtschaft und Finanzverwaltung hieraus letztlich hervorgegangene Regierungsentwurf vom 16.8.2023, der mit nur wenigen Änderungen aus den Ausschüssen zurückkam, orientieren sich eng an den OECD Model Rules sowie insbesondere auch an der EU-Richtlinie zur globalen Mindestbesteuerung für multinationale und große inländische Unternehmensgruppen vom 14.12.2022, welche für den EU-Raum einen verbindlichen Rahmen setzt.

Gegenüber dem einleitenden Diskussionsentwurf, der sich noch ausschließlich auf das Mindeststeuergesetz beschränkte, wurden jedoch bereits im Zuge der allerersten Überarbeitungen einige für dringend notwendig erachtete flankierende Änderungen in den bestehenden Ertragsteuergesetzen vorgenommen sowie einige verfahrensrechtliche Regelungen in das MinBestRL-UmsG aufgenommen. Aus ertragsteuerlicher Sicht kam der Gesetzgeber u. a. der immer wieder postulierten Senkung der AStG-Niedrigsteuergrenze nach: diese wird ab 2024 auf 15 % reduziert werden, um einen Gleichlauf zwischen Hinzurechnungsbesteuerung und globaler effektiver Mindestbesteuerung zu erreichen. Eine weitere wesentliche Begleitmaßnahme stellt die Absenkung der auch bei der Lizenzschranke (§ 4j EStG) angewendeten Niedrigsteuergrenze auf 15 % dar. Diese Begleitmaßnahmen kommen auch Unternehmen zugute, die nicht von der Mindeststeuer erfasst sind. Daneben haben es im Zuge der weiteren Diskussionen sowie der zwischenzeitlichen Entwicklungen auf internationaler Ebene noch weitere Vereinfachungen, insbesondere Ergänzungen im Bereich der Safe-Harbour-Regelungen (Safe Harbour für vereinfachte Berechnungen, Safe Harbour bei anerkannter nationaler Ergänzungssteuer, Sekundärergänzungssteuerbetrag-Safe-Harbour), sowie zuletzt noch einige Öffnungsklauseln für weitere Anpassungen an die Fortentwicklungen auf OECD-Ebene und ggf. mögliche praktische Nachbesserungen seitens der Finanzverwaltung (Ermächtigungsvorschriften) in das endgültige Mindeststeuergesetz geschafft. U.a. werden über diese Öffnungsklauseln auch die am 18.12.2023 vom Inclusive Framework on BEPS der OECD/G20 veröffentlichten weiteren Verwaltungsleitlinien zur Säule 2 (Agreed Administrative Guidance for the Pillar Two GloBE Rules (December 2023) – "AAG3"), welche bei der verwaltungsseitigen Umsetzung der globalen Mindeststeuer in den beteiligten Staaten unterstützen sollen (Klärung von Anwendungsfragen des temporären CbCR Safe Harbour/Mechanismus zur Berücksichtigung einer etwaigen Hinzurechnungsbesteuerung), Eingang in die deutsche Mindestbesteuerung finden können.

Die Regelungen zur Ermittlung von effektiver und etwaiger ergänzender Steuerbelastung im Rahmen der global abgestimmten Mindestbesteuerungsregeln sind jedoch auch nach diesen Anpassungen noch sehr komplex; deutsche Besonderheiten finden im Gesetzestext des deutschen Mindeststeuergesetzes und bei den Begleitmaßnahmen nur wenig Berücksichtigung. Es bleibt zu hoffen, dass insbesondere die o. g. Öffnungsklauseln künftig weitere Abhilfe schaffen können.

1 Überblick: Das neue Mindeststeuergesetz und Begleitmaßnahmen

Das Gesetz zur Verwirklichung von Säule 2 der o. g. Zwei-Säulen-Lösung trägt den Namen Gesetz für die Umsetzung der Richtlinie zur Gewährleistung einer globalen Mindestbesteuerung für multinationale Unternehmensgruppen und große inländische Gruppen in der Union (Mindestbesteuerungsrichtlinie-Umsetzungsgesetz – MinBestRL-UmsG). Beim MinBestRL-UmsG handelt es sich um ein Artikelgesetz; es besteht formal aus 9 Artikeln mit ausführlicher Gesetzesbegründung.

Mit Artikel 1 wird ein neues Stammgesetz eingeführt: Das Gesetz zur Gewährleistung einer globalen Mindestbesteuerung für Unternehmensgruppen (Mi...