Jörg Baetge/Peter Wollmert/Hans-Jürgen Kirsch/Peter Oser ... / II. Anwendungsbereich

Tz. 5

Stand: EL 38 – ET: 6/2019

Sofern ein Standard in den IFRS eine Bewertung zum beizulegenden Zeitwert verlangt oder erlaubt, ist IFRS 13 einschlägig (IFRS 13.5; IFRS 13.BC25; kritisch zur Verankerung der Anwendung einer Fair-Value-Bewertung in den Einzelstandards vgl. Gutsche, IRZ 2015, S. 108). IFRS 13 ist ebenso bei Wertmaßstäben anzuwenden, die auf dem beizulegenden Zeitwert basieren (bspw. beim beizulegenden Zeitwert abzgl. der Verkaufskosten in IFRS 5 und in IAS 41). Die Anwendung des Standards ist ebenfalls verpflichtend, wenn zwar die Position selbst nicht zum beizulegenden Zeitwert bewertet wird, die Anhangangaben jedoch auf den beizulegenden Zeitwert rekurrieren (bspw. bei Renditeimmobilien nach IAS 40; ausführlich vgl. Tz. 181).

In IFRS 13 wird die Bewertung von Vermögenswerten und Schulden normiert, da diese der Hauptanwendungsfall der Bewertung in den IFRS sind. Darüber hinaus regelt IFRS 13 auch die Bewertung von unternehmenseigenen Eigenkapitalinstrumenten (IFRS 13.4). Das Konzept der Fair-Value-Bewertung ist sowohl bei der Bewertung im Zugangszeitpunkt als auch im Rahmen der Folgebewertung anzuwenden (IFRS 13.8). Die Frage, wann und wo eine Bewertung zum beizulegenden Zeitwert vorzunehmen oder zulässig ist, ist allerdings nicht Gegenstand des Standards (IFRS 13.BC8). Der IASB gibt in IFRS 13 also keine Vorschriften für den anzuwendenden Bewertungsmaßstab vor, sondern lediglich für die methodische Ermittlung eines durch die Einzelstandards vorgeschriebenen oder zulässigen Fair-Value-Wertansatzes sowie für die damit verbundenen Anhangangaben (vgl. dazu auch Lüdenbach/Freiberg, KoR 2006, S. 439; EY, International GAAP 2018, S. 902). Der Anwendungsbereich der Fair-Value-Bewertung wird damit prinzipiell – im Vergleich zu den Regelungen vor IFRS 13 – nicht ausgeweitet. Gleichwohl wurde im Zuge der Erstellung von IFRS 13 die Vermutung geäußert, dass die Akzeptanz der Fair-Value-Bewertung auf abstrakter Ebene eine geeignete Diskussionsbasis für die Anwendung des beizulegenden Zeitwertes auf weitere Sachverhalte bilden könnte (vgl. Löw/Antonakopoulos/Weiland, WPg 2007, S. 730f.). Ein aus der Entwicklung von IFRS 13 erkennbarer Trend zur vermehrten Bewertung zum beizulegenden Zeitwert oder eines Full-Fair-Value-Konzept ist aktuell jedoch (noch) nicht zu beobachten.

Tz. 6

Stand: EL 38 – ET: 6/2019

Zu unterscheiden ist zwischen einer verpflichtenden und einer wahlweisen Anwendung des Fair Value als Wertmaßstab, wobei der Fair Value teilweise nicht direkt den Wertansatz bedingt, sondern als vergleichender Wertmaßstab dient. Eine in diesem Sinne verpflichtende Fair-Value-Bewertung ist zT in der Systematik des IFRS 9für Finanzinstrumente vorgesehen. So sind im Rahmen der Folgebewertung sämtliche finanzielle Vermögenswerte, bei denen das Geschäftsmodell des bilanzierenden Unternehmens nicht im reinen Halten desselben besteht, zum beizulegenden Zeitwert zu bewerten (IFRS 9.4.1.2–4.1.5). Bei einem Finanzinstrument, das im Rahmen der Folgebewertung at amortised cost zu bewerten ist, ist jedoch, außer bei Erfüllung der Tatbestandsmerkmale in IFRS 7.29, verpflichtend der Fair Value anzugeben (IFRS 7.25). Eine verpflichtende Fair-Value-Bewertung nach IFRS 13 schreibt der IASB auch für biologische Vermögenswerte sowie landwirtschaftliche Erzeugnisse iSd. IAS 41 vor (IAS 41.12). Eine Ausnahme hiervon besteht lediglich, wenn keine Möglichkeit besteht, den beizulegenden Zeitwert verlässlich zu ermitteln (IAS 41.30). Weiterhin wird regelmäßig auf den nach IFRS 13 bestimmten Fair Value als Wertmaßstab bei Unternehmenszusammenschlüssen nach IFRS 3 rekurriert. Die übernommenen Vermögenswerte und Schulden sind dann mit ihrem beizulegenden Zeitwert anzusetzen. Darüber hinaus ist der beizulegende Zeitwert auch zwingend als Vergleichsmaßstab für die Wertentwicklung von zur Veräußerung designiertem langfristigen Vermögen bzw. aufgegebenen Geschäftsbereichen (IFRS 5) sowie im Zuge der Ermittlung eines etwaigen Wertminderungsbedarfes zur langfristigen Nutzung bestimmter Vermögenswerte nach IAS 36 heranzuziehen. Ferner ist bei der Bewertung von Pensionsrückstellungen nach IAS 19 das zu ihrer Deckung bestimmte Planvermögen zum beizulegenden Zeitwert zu berücksichtigen.

Tz. 6a

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Eine wahlweise Fair-Value-Bewertung nach IFRS 13 gewährt der IASB unter genau definierten Bedingungen im Zuge der Neubewertung von Sachanlagen (IAS 16) sowie von immateriellen Vermögenswerten (IAS 38). Ein vergleichbares Wahlrecht zwischen einer Bilanzierung zu fortgeführten Anschaffungs- und Herstellungskosten bzw. zum beizulegenden Zeitwert sieht IAS 40  für Anlageimmobilien vor, wobei Wertänderungen hier stets erfolgswirksam erfasst werden. Bei einer Bilanzierung zu fortgeführten Anschaffungs- und Herstellungskosten muss jedoch zumindest ­der Fair Value, basierend auf den Regelungen des IFRS 13, angegeben werden (IAS 40.79 (e)), sofern kein Ausnahmetatbestand iSd. IAS 40.53 greift. Bei der Bilanzierung nichtmonetärer Zuwendungen der ...