b. Erfassung der Umrechnungsdifferenzen in den Einzelabschlüssen und im Konzernabschluss

Tz. 80

Stand: EL 40 – ET: 02/2020

Für die Ebene der Einzelabschlüsse sind drei Fallkonstellationen möglich (zu Beispielen vgl. Ernst & Young, International GAAP 2019, S. 1150ff.):

Fall 1:

Der monetäre Posten, der Teil einer Nettoinvestition des berichtenden Unternehmens in einen ausländischen Geschäftsbetrieb ist, ist in der funktionalen Währung des berichtenden Unternehmens denominiert. In diesem Fall ergeben sich Umrechnungsdifferenzen gem. IAS 21.28 im Einzelabschluss des ausländischen Geschäftsbetriebs. Diese sind im Einzelabschluss des ausländischen Geschäftsbetriebs erfolgswirksam im Periodenergebnis zu erfassen (IAS 21.33 iVm. IAS 21.32).

Fall 2:

Der monetäre Posten, der Teil einer Nettoinvestition des berichtenden Unternehmens in einen ausländischen Geschäftsbetrieb ist, ist in der funktionalen Währung des ausländischen Geschäftsbetriebs denominiert. In diesem Fall ergeben sich Umrechnungsdifferenzen gem. IAS 21.28 im Einzelabschluss des berichtenden Unternehmens. Diese sind im Einzelabschluss des berichtenden Unternehmens erfolgswirksam im Periodenergebnis zu erfassen (IAS 21.33 iVm. IAS 21.32).

Fall 3:

Der monetäre Posten, der Teil einer Nettoinvestition des berichtenden Unternehmens in einen ausländischen Geschäftsbetrieb ist, ist weder in der funktionalen Währung des ausländischen Geschäftsbetriebs noch in der funktionalen Währung des berichtenden Unternehmens denominiert. In diesem Fall ergeben sich Umrechnungsdifferenzen gem. IAS 21.28 sowohl im Einzelabschluss des berichtenden Unternehmens als auch im Einzelabschluss des ausländischen Geschäftsbetriebs. Auch diese sind in den jeweiligen Einzelabschlüssen erfolgswirksam im Periodenergebnis zu erfassen (IAS 21.33 iVm. IAS 21.32).

Tz. 81

Stand: EL 40 – ET: 02/2020

In IAS 21.32f. sind Sonderregelungen für Abschlüsse vorgesehen, die sowohl den ausländischen Geschäftsbetrieb als auch das berichtende Unternehmen enthalten. Abschlüsse, die den ausländischen Geschäftsbetrieb und das berichtende Unternehmen enthalten, sind Abschlüsse des berichtenden Unternehmens, in denen der ausländische Geschäftsbetrieb konsolidiert oder nach der Equity-Methode bilanziert wird (vgl. IAS 21.33). In der Praxis wird es sich bei derartigen Abschlüssen häufig um Konzernabschlüsse des berichtenden Unternehmens handeln. Denkbar ist die Anwendung aber auch in Einzelabschlüssen, wenn der ausländische Geschäftsbetrieb zulässigerweise nach der Equity-Methode einbezogen wird (vgl. IAS 27.10). Ein Konzernabschluss, in dem der ausländische Geschäftsbetrieb zu Anschaffungskosten gem. IFRS 9 oder gem. IFRS 5 als zur Veräußerung gehalten bilanziert wurden, erfüllt diese Definition indes nicht.

Tz. 82

Stand: EL 40 – ET: 02/2020

Gemäß der Sonderregelung des IAS 21.32f. werden Umrechnungsdifferenzen, die in den Einzelabschlüssen aufgrund der in Fall 1) und Fall 2) beschriebenen Gegebenheiten erfolgswirksam erfasst wurden, in Abschlüssen, die sowohl den ausländischen Geschäftsbetrieb als auch das berichtende Unternehmen enthalten, (zunächst) nicht erfolgswirksam in der GuV, sondern erfolgsneutral im sonstigen Ergebnis erfasst. Dieser Vorgehensweise liegt die Überlegung zugrunde, die monetären Posten (idR langfristige Finanzierungen) und die Beteiligungsinvestition im Konzernabschluss bilanziell als Bewertungseinheit zusammenzufassen (hierzu vgl. auch Tz. 75) und die aus den monetären Posten resultierenden Währungsdifferenzen analog zur Bilanzierung der aus der Umrechnung der Abschlüsse resultierenden Währungsdifferenzen zu erfassen (vgl. Ernst & Young, International GAAP 2019, S. 1147).

Auch die in Fall 3) beschriebenen Währungsdifferenzen sind im Konzernabschluss erfolgsneutral im sonstigen Ergebnis zu erfassen.

Tz. 83

Stand: EL 40 – ET: 02/2020

Sofern ein monetärer Posten erstmals in einer Berichtsperiode die Voraussetzungen für einen Teil einer Nettoinvestition in einen ausländischen Geschäftsbetrieb erfüllt, so sind uE sämtliche, ab dem Zeitpunkt der Erfüllung der Voraussetzungen auftretende Währungsdifferenzen erfolgsneutral im sonstigen Ergebnis zu erfassen. Die Voraussetzungen sind in der Regel zu dem Zeitpunkt erfüllt, zu dem die Unternehmensleitung entscheidet, dass ein Darlehen auf absehbare Zeit nicht fällig gestellt werden soll (zu weiteren Erfordernissen vgl. Tz. 75ff.). Die bis zu dieser Entscheidung aufgetretenen Währungsumrechnungsdifferenzen sind im Konzernabschluss der Berichtsperiode indes noch erfolgswirksam zu erfassen.

Tz. 84

Stand: EL 40 – ET: 02/2020

Die erfolgsneutral verrechneten Umrechnungsdifferenzen sind gem. IAS 21.15 iVm. IAS 21.32 beim Abgang (disposal) der Nettoinvestition in die GuV umzu­gliedern (vgl. Tz. 128ff.).

Tz. 85

Stand: EL 40 – ET: 02/2020

In IAS 21 ist nicht geregelt, wie die Währungsdifferenzen aus monetären Posten, die Teil einer Nettoinvestition in einen ausländischen Geschäftsbetrieb sind, zu behandeln sind, wenn die Abwicklung der monetären Posten aufgrund einer Änderung der Verhältnisse erstmals geplant oder wahrscheinlich wird. Eine Änderung der Verhältni...