4. Bilanzierung der Erfolgswirkungen

Tz. 53

Stand: EL 47 – ET: 06/2022

Ein Gewinn oder Verlust, der beim erstmaligen Ansatz eines biologischen Vermögenswerts zum beizulegenden Zeitwert abzüglich Veräußerungskosten und durch eine Änderung dieses Wertes im Rahmen der Folgebewertung entsteht, ist in der Periode seiner Entstehung erfolgswirksam in der Gewinn- und Verlust­rechnung (profit or loss (P/L)) zu erfassen (IAS 41.26). Mithin sind die Vorschriften des IAS 36 zu Wertminderungen von Vermögenswerten bei zum beizulegenden Zeitwert abzüglich Veräußerungskosten bewerteten biologischen Vermögenswerten nicht einschlägig (IAS 36.2 (g)).

Tz.  53a

Stand: EL 47 – ET: 06/2022

Ein Verlust kann bereits beim erstmaligen Ansatz eines biologischen Vermögenswerts dadurch entstehen, dass die Bewertung nicht zum beizulegenden Zeitwert erfolgt, sondern von diesem noch die Veräußerungskosten abzuziehen sind (vgl. Kümpel et al., in: Thiele/von Keitz/Brücks, 36. Erg.-Lfg. März 2018, IAS 41, Tz. 136; Eberhartinger/Wiedermann-Ondrej, in: MünchKommBilR, 2. Erg.-Lfg. September 2010, IAS 41, Tz. 18 iVm. 32). Hingegen kann sich ein Gewinn aus dem erstmaligen Ansatz eines biologischen Vermögenswerts bspw. aus der Geburt eines Kalbs ergeben (IAS 41.27; vgl. für ein ausführliches Beispiel mit Buchungssätzen PwC, Manual of accounting 2021, FAQ 33.21.1).

Tz. 54

Stand: EL 47 – ET: 06/2022

Änderungen des beizulegenden Zeitwerts biologischer Vermögenswerte im Rahmen der Folgebewertung können auf zwei Ursachen zurückzuführen sein, die beide erfolgswirksam in der P/L zu erfassen sind (IAS 41.51f.):

1. Änderungen des marktbezogenen Preises bzw. des Barwertes der erwarteten Netto-Zahlungsströme der biologischen Vermögenswerte in ihrem gegenwärtigen Zustand (price change) sowie
2. Änderungen der physischen Substanz, dh. der Qualität und/oder Quantität der biologischen Vermögenswerte als Resultat der biologischen Transformation (physical change).

So kann sich der beizulegende Zeitwert eines Apfelbaums, sofern er nicht als fruchttragende Pflanze iSv. IAS 41.5 zu klassifizieren ist, im Vergleich zum vorangegangenen Stichtag zum einen aufgrund von Marktpreisschwankungen für Äpfel und damit für Apfelbäume geändert haben. Zum anderen kann sich der Wert des Apfelbaums auch bei unveränderten Marktpreisen allein dadurch verändert haben, dass in der abgelaufenen Berichtsperiode eine biologische Transformation bzw. eine Beeinträchtigung dieser Transformation stattgefunden hat. Entsprechend verändert sich der Wert eines Apfelbaums, wenn dieser bspw. am Stichtag des zweiten Quartals Äpfel trägt und diese Äpfel vor dem Stichtag des dritten Quartals bereits geerntet wurden. Ceteris paribus vermindert sich der beizulegende Zeitwert des Apfelbaums um den beizulegenden Zeitwert der geernteten Äpfel.

Tz. 55

Stand: EL 47 – ET: 06/2022

Während das damalige IASC bei Verabschiedung des DSOP nicht nur einen getrennten Ausweis der beiden genannten Wertänderungen, sondern auch eine unterschiedliche Erfolgswirksamkeit vorsah – nur die physische Veränderung sollte erfolgswirksam erfasst werden (vgl. DSOP, Tz. 61f.) – wirken sich gem. IAS 41 sämtliche Wertänderungen direkt in der P/L aus (vgl. zu dieser Diskussion Basis for IASC’s Conclusions on IAS 41, Tz. B38–B40). Eine getrennte Angabe der beiden Arten von Wertänderungen ist in IAS 41 ferner lediglich empfohlen (vgl. Tz. 64c).