Erste Tätigkeitsstätte eines Zeitsoldaten

Das Bundesministerium der Verteidigung hat mit Schreiben vom 6.1.2017 die Auffassung vertreten, dass bei befristeten Personalmaßnahmen von bis zu 48 Monaten, auch wenn die Befristung auf der Grundlage einer Prognose erfolgt, keine erste Tätigkeitsstätte begründet wird. Ein Finanzgericht hat das aber anders gesehen.

Das BMVg sieht alle Maßnahmen (Kommandierung, Versetzung) als dauerhafte Zuordnung zu einer "ersten Tätigkeitsstätte" i. S. des § 9 Abs. 4 EStG an, die nicht ausdrücklich zeitlich befristet sind. Bei der Kommandierung handelt es sich aber regelmäßig um die vorübergehende, bei der Versetzung regelmäßig um eine dauerhafte Unterstellung an eine neue Diensstelle, die gleichwohl in einzelnen Fällen mit einer zeitlichen Befristung versehen werden kann.

Unterscheidung Berufs- und Zeitsoldat

Bei der Finanzverwaltung wird wie folgt vorgegangen:

Die Tätigkeit von Soldaten ist in der Regel durch den Einsatz an verschiedenen Standorten geprägt. Zumeist werden Soldaten nach einer voraussichtlichen Verwendungsdauer von zwei bzw. drei Jahren an den nächsten Standort versetzt. Daher wird die Auffassung vertreten, dass bei unbefristet eingestellten Soldaten eine Versetzung mit einer - entweder ausdrücklich ausgesprochenen oder prognostisch ermittelten - voraussichtlichen zeitlichen Befristung von bis zu 48 Monaten keine dauerhafte Zuordnung darstellt, mit der Folge, dass die Bundeswehrsoldaten mangels dauerhafter Zuordnung keine erste Tätigkeitsstätte begründen und die entstehenden Aufwendungen nach Reisekostengrundsätzen zu behandeln sind. Spätere Verlängerungen der Verwendungsdauer an derselben Tätigkeitsstätte um jeweils weniger als 48 Monate führen ebenfalls nicht zu einer dauerhaften Zuordnung zu der Tätigkeitsstätte.

Bei Zeitsoldaten ist nach der steuerrechtlichen Regelung maßgeblich, ob der Zeitsoldat während der gesamten Dauer seiner zeitlich befristeten Dienstzeit ausschließlich einem Dienstort oder im Rahmen seiner befristeten Dienstzeit verschiedenen Dienstorten zugeordnet wird. Zeitsoldaten, die für die gesamte Dauer ihres Dienstverhältnisses lediglich einem Dienstort zugeordnet werden, begründen dort eine "erste Tätigkeitsstätte" i. S. des § 9 Abs. 4 EStG. In den Fällen, in denen ein Zeitsoldat während seines Dienstverhältnisses mehreren Dienstorten zugeordnet wird, fehlt es hingegen an der Dauerhaftigkeit der Tätigkeit, mit der Folge, dass am jeweiligen Dienstort keine erste Tätigkeitsstätte begründet wird.

FG Hessen: Zeitsoldat hat erste Tätigkeitsstätte

Nach dieser Auffassung müsste eigentlich davon ausgegangen werden, dass bei einer Verpflichtungserklärung über 8 Jahre und einer voraussichtlichen Verwendungsdauer an einem Standort von 3 Jahren (im Rahmen einer Versetzung) keine erste Tätigkeitsstätte vorliegt.

Das FG Hessen ist aber hierzu aktuell anderer Auffassung (Urteil v. 25.3.2021, 4 K 1788/19). Die Angabe einer "voraussichtlichen Verwendungsdauer" in einer Versetzungsverfügung stelle nicht zwingend eine zeitliche Begrenzung für die Tätigkeit an einem bestimmten Standort dar, sondern ist lediglich als Verweis auf die Versetzungsbefugnis des Dienstherrn zu verstehen.

Der Urteilsfall stellte sich so dar, dass der Kläger nach erfolgreich abgeschlossener Ausbildung für einen Dienstposten an einem Standort vorgesehen war. Die Versetzung vom 24.10.2014 enthält unter der Angabe "voraussichtliche Verwendungsdauer" den 31.12.2017. Daraus könne aber nicht abgeleitet werden, dass der Kläger nur bis zu diesem Datum an dem Standort verwendet wird. Zum einen lasse sich bereits der Wendung "voraussichtliche Verwendungsdauer" entnehmen, dass der Dienstherr sich daran wegen der Voraussichtlichkeit nicht gebunden fühlt. Anderenfalls hätte er die Wendung "längste Verwendungsdauer" oder eine Befristung ausdrückende Formulierung gewählt. Jedenfalls könne der Verfügung nicht entnommen werden, dass die Tätigkeit des Klägers an dem zugewiesenen Standort definitiv am 31.12.2017 enden und an einem anderen Ort eine Folgetätigkeit aufgenommen werden soll. Weitere Indizien waren z. B. dass der Kläger in seiner Funktion (Fluggerätemechaniker) sowieso nur an diesem einen Standort seine Tätigkeit hätte ausführen können. Daher sei von einer Zuweisung für die gesamten 8 Jahre auszugehen.

Das FG übersieht zwar nicht, dass – auch unter Bezugnahme auf die Begrenzungen der Verwendungsdauer nach den Verwaltungsvorschriften der Bundeswehr – durchaus vertreten wird, das Vorliegen einer ersten Tätigkeitsstätte im Falle der Begrenzung der voraussichtlichen Verwendungsdauer auf maximal 48 Monaten generell zu verneinen, weil die Zeitsoldaten dem Standort in dem Fall nicht dauerhaft zugewiesen würden, es sei denn, dass die Verwendungsdauer am selben Dienstort von Beginn an für den Zeitraum des gesamten Dienstes festgelegt worden ist.

Diese Auffassung teilt es aber nicht, weil sonst Zeitsoldaten nur im Ausnahmefall eine erste Tätigkeitsstätte begründen könnten. Es sei vielmehr anhand der Umstände des Einzelfalls zu entscheiden und in diesem Zusammenhang spreche dafür, dass die Verwendung des Klägers an diesem einen Standort für die gesamte Verpflichtungszeit gewollt war und daher eine Zuordnung vorliegt, auch wenn damit eine Versetzung durch den Dienstherrn bei dienstlichen Gründen nicht ausgeschlossen werden sollte. Einer ausdrücklichen Festlegung, dass nur ein Dienstort für die gesamte Dienstzeit dem Zeitsoldaten zugeordnet wird, bedürfe es hingegen nicht.

Revisionsverfahren beim BFH anhängig

Es war zu erwarten, dass das FG die Revision zulässt, welche auch eingelegt (Az: VI R 6/21) wurde. Die Entscheidung des BFH muss daher abgewartet werden.