Bei einem Regiebetrieb führen in 2001 erzielte Gewinne nicht zu steuerpflichtigen Einkünften aus Kapitalvermögen, die der KapSt unterliegen. Werden solche Gewinne in Rücklagen eingestellt, führt deren spätere Auflösung ebenfalls nicht zu steuerpflichtigen Einkünften aus Kapitalvermögen.
Hintergrund: Auflösung einer Rücklage für in 2001 erzielte Gewinne eines Regiebetriebs
Die kommunale Gebietskörperschaft X unterhielt bis zum Streitjahr 2002 einen Regiebetrieb, der einen Betrieb gewerblicher Art (BgA) darstellte. Die Tätigkeit des BgA bestand darin, im Rahmen einer Betriebsaufspaltung als Besitzunternehmen die Anlagen für den Betrieb der X an ein Betriebsunternehmen (D-GmbH) zu verpachten. Zum 7.1.2002 brachte die X den BgA im Wege der Einzelrechtsnachfolge zu Buchwerten in die F-GmbH ein, deren einzige Gesellschafterin X war. Für den BgA ergab sich für 2001 ein Jahresüberschuss, der als Kapitalrücklage ausgewiesen wurde. Für das Rumpfwirtschaftsjahr 2002 (1. bis 6.1.2002) ergab sich ebenfalls ein Überschuss. Die Kapitalrücklage blieb unverändert. X meldete für 2002 unter Verweis auf die Zuführung des Überschusses 2001 zu den Rücklagen Kapitalerträge von 0 EUR an. Für 2003 meldete sie den Überschuss 2002 zur KapSt an.
Das FA setzte für den Anmeldezeitraum 2002 (betr. Gewinn 2001 und 2002) KapSt gegenüber X fest und hob die Festsetzung für 2003 auf. Das FG ging davon aus, die Einbringung des BgA in die F-GmbH habe bei X nicht zu Einkünften aus Kapitalvermögen geführt. Es gab der Klage insoweit statt. Auf den laufenden Gewinn 2002 sei allerdings KapSt festzusetzen. Insoweit wies das FG die Klage ab. Dieser Gewinn sei nicht in eine Rücklage eingestellt worden.
Entscheidung: Keine Gewinnauswirkung bei Auflösung einer für Gewinne des Jahres 2001 gebildeten Rücklage
Der für 2001 erzielte Gewinn ist im Anmeldungszeitraum 2002 nicht nach dem Grundtatbestand des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b Satz 1 EStG der KapSt zu unterwerfen. Denn der laufende Gewinn des Jahres 2001 wird wegen des phasengleichen Zuflusses (Zufluss des Gewinns eines Regiebetriebs zeitgleich mit seiner Entstehung) in 2001 noch nicht von dieser Vorschrift erfasst. Sie gilt erst für Zuflüsse nach Ablauf des Jahres 2001, d.h. bei einem Regiebetrieb nur für die laufenden Gewinne ab 2002 (§ 52 Abs. 37a Satz 2 EStG). Damit scheiden auch steuerpflichtige Einkünfte nach § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b Satz 2 EStG aus der Auflösung von Rücklagen aus. Denn Gewinne des Jahres 2001, die wegen der Anwendungsregelung in § 52 Abs. 37a Satz 2 EStG nicht nach § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b Satz 1 EStG steuerpflichtig gewesen wären, können auch im Fall einer Einstellung in die Rücklagen und deren späterer Auflösung (hier: im Zuge der Einbringung) nicht nach Satz 2 steuerpflichtig sein.
Nachforderungsbescheid für Gewinne des Jahres 2002
Der Gewinn des Rumpfwirtschaftsjahrs 2002 führt zu Einkünften aus Kapitalvermögen, für die das FA die X als Entrichtungsschuldnerin durch Nachforderungsbescheid in Anspruch nehmen durfte. Der Gewinn des Rumpfwirtschaftsjahrs 2002 wurde nicht einer Rücklage zugeführt. Er hat im Anmeldungszeitraum 2002 kapitalertragsteuerpflichtige Einkünfte ausgelöst. Der BFH bestätigte somit das Urteil des FG und wies die Revisionen der X und des FA zurück.
Hinweis: In Rücklagen eingestellten Gewinne aus Jahren bis 2001 bleiben dauerhaft steuerfrei
Das Urteil schließt an die Leitentscheidung v. 30.1.2018, VIII R 42/15, an. Dort hat der BFH entschieden, dass auch bei einem Regiebetrieb Rücklagen gebildet werden können. Entgegen der Auffassung der Verwaltung in dem BMF-Schreiben v. 9.1.2015, BStBl I 2015, 111 (Rz. 35) sind dafür keine weiteren Voraussetzungen, als sie für Eigenbetriebe gelten, erforderlich (ebenso Urteil v. 30.1.2018, VIII R 15/16). Die Bedeutung des vorliegenden Urteils liegt daher im Wesentlichen darin, dass der BFH aufgrund der zeitlichen Anwendungsregelung bei Einführung des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b EStG davon ausgeht, dass die Auflösung von Rücklagen (dauerhaft) nicht zu steuerpflichtigen Einkünften aus Kapitalvermögen führt, soweit die Auflösung aus bis und in 2001 in Rücklagen eingestellten Gewinnen beruht. Das muss – so der BFH – aufgrund des Wortlauts der Regelungen hingenommen werden.
BFH, Urteil v. 30.1.2018, VIII R 75/13, veröffentlicht am 23.5.2018.