Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / II. Bestätigungsvermerk bei freiwilligen Abschlussprüfungen

Rn. 74

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Freiwillige AP sind AP bei UN, die keiner gesetzlichen Prüfungspflicht unterliegen. Hierbei handelt es sich z. B. um Kleinst-KapG i. S. v. § 267a Abs. 1f. sowie kleine KapG i. S. d. § 267 Abs. 1 und ihnen gleichgestellte PersG i. S. d. § 264a (vgl. hierzu auch HdR-E, HGB § 322, Rn. 24af.), nicht prüfungspflichtige Konzerne und Teilkonzerne, PersG und UN von Stiftungen, die die Größenmerkmale des PublG nicht erfüllen (vgl. zum BV von PublG-UN HdR-E, HGB § 322, Rn. 67ff.), sowie von Einzel-UN, soweit sie einen JA bzw. KA und u. U. einen (Konzern-)Lagebericht aufstellen (vgl. Erle (1990), S. 338; Beck Bil-Komm. (2022), § 322 HGB, Rn. 235; Haufe HGB-Komm. (2022), § 322, Rn. 181; WP-HB (2023), Rn. M 1272ff.). Bei freiwilligen AP kann ein BV nach § 322 nur erteilt werden, wenn die Prüfung nach Art und Umfang einer Pflichtprüfung i. S. d. Vorschriften des HGB entspricht (vgl. IDW PS 400 (2021), Rn. 3; überdies ADS (2000), § 322, Rn. 418; Haufe HGB-Komm. (2022), § 322, Rn. 182). Nach allg. Auffassung sind die geltenden Grundsätze für eine Pflichtprüfung ("Vollprüfung") zu beachten. Dies schließt die Erstellung eines Prüfungsberichts mit ein (vgl. ADS (2000), § 322, Rn. 418; WP-HB (2023), Rn. M 1267; Beck Bil-Komm. (2022), § 322 HGB, Rn. 235).

Rn. 74a

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Beauftragt ein UN, das keiner gesetzlichen Prüfungspflicht unterliegt, eine freiwillige AP, sollte eine entsprechende Anwendung der §§ 316ff. ausdrücklich schriftlich vereinbart werden (vgl. WP-HB (2023), Rn. M 1267). Gründe für eine freiwillige Beauftragung können entsprechende Regelungen im Gesellschaftsvertrag oder in der Satzung, vertragliche Vereinbarungen mit Kreditgebern oder Vorgaben des zur Aufstellung eines KA verpflichteten MU sein (vgl. Beck Bil-Komm. (2022), § 322 HGB, Rn. 235; Haufe HGB-Komm. (2022), § 322, Rn. 181). Für BV über freiwillige AP, die nach Art und Umfang einer gesetzlichen AP entsprechen, gelten die allg. Grundsätze zu Form und Inhalt des BV (vgl. hierzu HdR-E, HGB § 322, Rn. 21aff.); ggf. sind Besonderheiten im BV entsprechend zu berücksichtigen (vgl. Haufe HGB-Komm. (2022), § 322, Rn. 183; WP-HB (2023), Rn. M 1269). Deshalb gelten für freiwillige AP mit Einwendungen und für den Widerruf eines freiwilligen BV auch die Ausführungen zum BV bei Pflichtprüfungen nach HGB sinngemäß (vgl. HdR-E, HGB § 322, Rn. 32ff., 63ff.).

Rn. 75

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Für Zwecke der einheitlichen Bezeichnung erhalten BV bei freiwilligen AP, die einer gesetzlichen AP entsprechen, die gleiche Überschrift wie BV bei gesetzlichen Pflichtprüfungen (vgl. WP-HB (2023), Rn. M 1270). Deshalb sind sie zu überschreiben mit "BV (bzw. Versagungsvermerk) des unabhängigen AP" (vgl. hierzu auch HdR-E, HGB § 322, Rn. 28bf.). Die Adressierung sollte wie bei einer Pflichtprüfung ebenfalls an das UN gerichtet sein (vgl. IDW PS 400 (2021), Rn. A32; überdies ADS (2000), § 322, Rn. 99; WP-HB (2023), Rn. M 1271), es sei denn, dass die Auftragsbedingungen etwas anderes festlegen (vgl. hierzu auch HdR-E, HGB § 322, Rn. 28df.).

Rn. 76

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Die Vermittlung eines unter Beachtung der GoB den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bilds der VFE-Lage eines UN oder Konzerns kann Nicht-KapG nur testiert werden, wenn sie im Grundsatz die für KapG vergleichbarer Größe (vgl. § 267) entsprechend geltenden Anforderungen an die RL erfüllen (vgl. Beck Bil-Komm. (2022), § 322 HGB, Rn. 236ff.; WP-HB (2023), Rn. M 1273ff.). Die entsprechenden Angaben im Anhang sind erforderlich, wenn erst dadurch ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der VFE-Lage der Gesellschaft vermittelt wird. Für den Fall, dass das jeweilige UN keinen Anhang erstellt, sind diese Angaben, die insbesondere die Finanzlage betreffen, unter dem JA (bspw. in Fn.) zu machen (vgl. hierzu auch HdR-E, HGB § 322, Rn. 24d, 68; überdies IDW PS 400 (2021), Rn. A42; WP-HB (2023), Rn. M 1273 i. V. m. M 1045ff., M 1057; Beck Bil-Komm. (2022), § 322 HGB, Rn. 236ff.).

Rn. 76a

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Soll bestätigt werden, dass der (Konzern-)Lagebericht eine zutreffende Vorstellung von der Lage der Gesellschaft bzw. des Konzerns vermittelt und die Chancen und Risiken der künftigen Entwicklung zutreffend darstellt, sind die nach den §§ 289ff. bzw. §§ 315ff. zur Lagedarstellung gesetzlich erforderlichen Angabepflichten i.W. zu erfüllen (vgl. hierzu ausführlich HdR-E, HGB § 322, Rn. 46aff., 47a; überdies ADS (2000), § 322, Rn. 164; IDW PS 400 (2021), Rn. 20, A47; IDW PS 350 (2021), Rn. 11ff.; WP-HB (2023), Rn. M 1074 i. V. m. M 1041).

Rn. 76b

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Vorstehende Ausführungen gelten auch für TU in der Rechtsform einer KapG und ihnen gleichgestellte PersG i. S. v. § 264a sowie für unter das PublG fallende UN, die die Erleichterungen nach § 264 Abs. 3, § 264b oder § 5 Abs. 6 PublG in Anspruch nehmen (vgl. ebenso Haufe HGB-Komm. (2022), § 322, Rn. 184; WP-HB (2023), Rn. M 1276). Bei Erfüllung der Voraussetzungen (vgl. hierzu nur HdR-E, HGB § 26...