Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / ee) Stichprobenprüfung

Rn. 70

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Bei einer Stichprobenprüfung können nicht statistische oder statistische Stichprobenverfahren zugrunde gelegt werden. Ein statistisches Stichprobenverfahren ist zum einen durch eine zufallsbasierte Auswahl der Stichprobenelemente gekennzeichnet, zum anderen durch die Möglichkeit der Anwendung der Wahrscheinlichkeitstheorie zur Auswertung der Stichprobenergebnisse. Ein nicht statistisches Stichprobenverfahren liegt bei Nichterfüllung eines Kriteriums oder beider zuvor genannten Kriterien vor (vgl. ISA [DE] 530 (2020), Rn. 3).

Rn. 71

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Bei statistischen Stichprobenverfahren werden die Elemente durch Anwendung einer statistikbasierten Formel derart gewählt, dass für jedes von ihnen eine bekannte Auswahlwahrscheinlichkeit besteht, in die Stichprobe zu gelangen. Bei nicht statistischen Verfahren dagegen liegt die Auswahl der Stichprobenelemente im pflichtgemäßen Ermessen des AP.

Rn. 72

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Die ersten drei der fünf o. g. Auswahlmethoden können sowohl als statistische Stichprobe als auch als nicht statistische Stichprobe ausgestaltet werden (vgl. Heese/Braatsch, WPg 2013, S. 841 (842)); die zufallsimitierende Auswahl ist hingegen bei Anwendung eines statistischen Stichprobenverfahrens nicht geeignet, während die Blockauswahl – wie bereits beschrieben – für Stichprobenverfahren ohnehin meist nicht infrage kommt. Ob ein nicht statistisches oder statistisches Stichprobenverfahren angewendet wird, hat der AP nach pflichtgemäßem Ermessen zu entscheiden (vgl. ISA [DE] 530 (2020), Rn. A9).

Rn. 73

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Ziel der Stichprobenprüfung ist es, eine hinreichende Grundlage für Schlussfolgerungen des AP über die Grundgesamtheit zu schaffen, so dass der AP in der Stichprobe festgestellte falsche Angaben auf die Grundgesamtheit hochrechnen kann, um einen ausreichenden Überblick über den Umfang der falschen Darstellungen zu erhalten (vgl. WP-HB (2023), Rn. L 377). Um eine solche Hochrechnung zu gewährleisten, muss der AP eine repräsentative Stichprobe mit Elementen wählen, die typische Merkmale der Grundgesamtheit aufweisen, so dass eine systematische Verzerrung vermieden wird (vgl. ISA [DE] 530 (2020), Rn. A12).

Rn. 74

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Den Stichprobenumfang hat der AP so festzulegen, dass dieser genügt, um das Stichprobenrisiko – also das Risiko, dass die stichprobenbasierten Schlussfolgerungen des AP sich von denjenigen Schlussfolgerungen bei hypothetischer vollständiger Prüfung der Grundgesamtheit unterscheiden – auf ein vertretbares Maß zu reduzieren (vgl. ISA [DE] 530 (2020), Rn. 7). Demzufolge wirkt sich das Maß des Stichprobenrisikos auf den erforderlichen Stichprobenumfang aus. Beeinflusst wird der Stichprobenumfang dabei i.W. von der Höhe des Inhärenten Risikos und des Kontrollrisikos, der Bedeutung des IKS für die Urteilsbildung des AP, der Höhe des tolerierbaren Abweichungsgrads von Ergebnissen und dem Umfang aussagebezogener Prüfungshandlungen.

Rn. 75

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Um den Stichprobenumfang zu verringern, ohne dabei zugleich das Stichprobenrisiko ansteigen zu lassen, kann der AP bei der Würdigung der Grundgesamtheitsstruktur eine Schichtung vornehmen, indem er die Grundgesamtheit in einzelne Teilgrundgesamtheiten schichtet, die kennzeichnende Merkmale aufweisen (vgl. ISA [DE] 530 (2020), Rn. A8). Dies kann die Wirtschaftlichkeit der Prüfung verbessern. Typische Schichtungsmerkmale sind der Geldbetrag – um die Prüfung stärker auf höherwertige Elemente auszurichten – oder Indikatoren, die auf ein höheres Risiko falscher Darstellungen hindeuten, z. B. das Alter bei Prüfung der Werthaltigkeit von Forderungen. Indes können die Prüfungsergebnisse nur auf die Elemente hochgerechnet werden, welche die jeweilige Schicht bilden. Dies kann dennoch wirtschaftlich und sinnvoll sein, wenn bspw. 20 % der Elemente einer Grundgesamtheit 80 % des Werts eines Bilanzpostens ausmachen und somit eine Hochrechnung der Prüfungsergebnisse Schlussfolgerungen für die 80 % des Werts ermöglicht. Für die übrigen 20 % wäre dann eine eigene Stichprobe zu ziehen oder auf andere Weise ein Prüfungsnachweis zu erlangen.

Rn. 76

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Ein erstes Beispiel für ein solches Verfahren stellt die geschichtete Auswahl dar, bei der die Grundgesamtheit so in Teilmengen (Schichten) aufgeteilt werden soll, dass sich die Fehleranteile der Schichten möglichst deutlich voneinander unterscheiden. Da der AP bei der Schichtenbildung, d. h. vor Beginn der eigentlichen Prüfung, die Fehler des Prüfungsstoffs noch nicht kennt, muss er zur Schichtung Kriterien heranziehen, von denen anzunehmen ist, dass sie Kennzeichen gleicher Fehlerhäufigkeiten sind. Eine erste Schichtenbildung erfolgt bei der Prüfung bereits durch die Aufteilung des gesamten Prüfungsstoffs in "Prüfungsfelder". Innerhalb einzelner Prüfungsfelder wählt der AP als Schichtungskriterium z. B. die Komplexität bestimmter Buchungssätze. Aus den einzelnen Schichten werden dann Stichproben...