Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / d) Aufteilung eines Gesamtpreises

Rn. 23

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Auf der anderen Seite ist es denkbar, dass zwar eine Eingangsrechnung vorliegt, aber die unmittelbare Bestimmung des Rechnungspreises für die mit dieser Rechnung fakturierten VG nicht möglich ist. Dies ist bspw. immer dann der Fall, wenn innerhalb einer Transaktion mehrere VG übereignet werden, jedoch nur eine Gesamtrechnung ohne Aufteilung des Rechnungspreises erstellt wird. Aufgrund des prinzipiell zu beachtenden Einzelbewertungsgrundsatzes (vgl. § 252 Abs. 1 Nr. 3) ist es erforderlich, für jeden VG die eigenständigen AK zu ermitteln. Solange es sich um gleichartige VG handelt, scheint die Bildung eines arithmetischen Mittels eine zulässige Vorgehensweise zur Ermittlung des Anschaffungspreises zu sein. Liegen jedoch nicht gleichartige VG vor (z. B. beim Erwerb eines bebauten Grundstücks zu einem Gesamtkaufpreis oder beim Erwerb eines ganzen UN), so hat eine die unterschiedlichen Wertverhältnisse widerspiegelnde angemessene Aufteilung des Gesamtkaufpreises zu erfolgen.

Rn. 24

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Eine solche Aufteilung erfordert stets eine Orientierung an den Zeitwerten der übernommenen VG. Sind diese Zeitwerte nicht bestimmbar oder stehen die Aufwendungen, die zu deren Bestimmung erforderlich werden, in keinem Verhältnis zu dem Ergebnis, so spricht nichts dagegen, ausnahmsweise eine Aufteilung nach einem anderen sinnvollen Schlüssel vorzunehmen, z. B. nach dem Verhältnis der bisherigen Buchwerte. Ist der Gesamtkaufpreis geringer als die Summe der Zeitwerte, so erfolgt die Verteilung dieser Differenz auf die einzelnen übernommenen VG im Verhältnis ihrer Zeitwerte (vgl. ADS (2023), § 255, Rn. 240; Beck Bil-Komm. (2022), § 255 HGB, Rn. 78). Hierbei ist jedoch zu berücksichtigen, dass insbesondere bei den Nominalwerten (hauptsächlich bei den flüssigen Mitteln) ein entsprechender Abschlag von dem tatsächlichen Zeitwert zu wenig plausiblen Ergebnissen führen kann bzw. wird. Für einen Kassenbestand von 1.000 GE ist es nur schwer vorstellbar, dass ein Erwerber weniger als 1.000 GE entrichtet. Denkbar wäre jedoch auch, dass anstelle einer proportionalen Gleichverteilung der Differenz eine Verteilung unter wirtschaftlichen Gesichtspunkten vorgenommen wird. So wäre bspw. denkbar, bei Gegenständen, deren Wertentwicklung nur schwierig abschätzbar ist, einen höheren Abschlag vorzunehmen (z. B. bei langlebigen VG).

Rn. 25

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Ist der Gesamtkaufpreis höher als die Summe der Zeitwerte, so ist die Behandlung dieser Differenz problematisch. Für den Fall, dass ein UN als Ganzes erworben worden ist, ist gemäß § 246 Abs. 1 Satz 4 (vgl. HdR-E, HGB § 246, Rn. 30) dieser übersteigende Betrag als GoF zu aktivieren; die Zeitwerte der übernommenen VG gelten dann für die Zukunft als deren AK (vgl. ADS (2023), § 255, Rn. 238). Werden andere Sachgesamtheiten – z. B. bebaute Grundstücke – übereignet, findet sich hinsichtlich der Behandlung des Mehrpreises keine solch eindeutige Regelung. In diesen Fällen käme zunächst eine Analogie zu obigem Szenario in Betracht. D.h., ist der gezahlte Gesamtkaufpreis höher als die Summe der Zeitwerte der übernommenen VG und weist diese Differenz den Charakter eines GoF auf, so wäre dieser Differenzbetrag im Hinblick auf die Bilanzierung gesondert zu beurteilen. Die Zeitwerte der übernommenen VG würden danach den AK entsprechen. Diese Vorgehensweise führt jedoch zu einer Aufweichung des AK-Begriffs. Durch den Zeitwertvergleich werden bereits i. R.d. Anschaffungspreisdefinition Bewertungsüberlegungen vorgenommen. Ein sich durch diesen Vergleich ergebender Mehrpreis wäre daraufhin aufwandswirksam zu erfassen, da i. d. R. davon ausgegangen werden kann, dass beim Erwerb derartiger Sachgesamtheiten die Anforderungen des § 246 Abs. 1 Satz 4 nicht erfüllt sind. Durch diese Vorgehensweise wäre jedoch die Erfolgsneutralität des Anschaffungsvorgangs nicht sichergestellt. Als AK der einzelnen VG ist vielmehr der dem Zeitwertverhältnis entsprechende Teil des Gesamtkaufpreises anzusehen (vgl. auch BFH, Urteil vom 16.12.1981, I R 131/78, BStBl. II 1982, S. 320f.). Erst die im Anschluss anzustellenden Bewertungsüberlegungen führen evtl. zu einer außerplanmäßigen AfA.