Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / cc) Immobilien-Vollamortisationserlass

Rn. 32

Stand: EL 40 – ET: 09/2023

Der zweite, von der Finanzverwaltung am 21.03.1972 veröffentlichte, Erlass zu Leasingfragen betrifft Vollamortisationsverträge über unbewegliche WG (vgl. BMF, Schreiben vom 21.03.1972, F/IV B 2 – S 2170–11/72, BStBl. I 1972, S. 188). Hinsichtlich der Begriffsabgrenzung "Finanzierungsleasing" wird darin auf den Mobilien-Vollamortisationserlass verwiesen (vgl. hierzu HdR-E, Kap. 6, Rn. 28). Weiterhin regelt der Erlass, dass bei bebauten Grundstücken die Zurechnung getrennt für das Grundstück und das Gebäude vorzunehmen ist (vgl. BMF, Schreiben vom 21.03.1972, F/IV B 2 – S 2170–11/72, BStBl. I 1972, S. 188, Abschn. I (Nr. 2 lit. a))).

Rn. 33

Stand: EL 40 – ET: 09/2023

Die Zurechnung des Grundstücks hat bei Verträgen ohne Kaufoption grds. beim Leasinggeber zu erfolgen (vgl. BMF, Schreiben vom 21.03.1972, F/IV B 2 – S 2170–11/72, BStBl. I 1972, S. 188, Abschn. I Nr. 2 lit. b)), da es für den Leasingnehmer aufgrund der unbegrenzten ND des Grund und Bodens nicht möglich ist, den Grundstückseigentümer dauerhaft von der Nutzung auszuschließen (vgl. Tonner (2022), Kap. 2, Rn. 51; Helmschrott (1997), S. 75). Wurde in dem Vertrag hingegen zum Ende der Grundmietzeit ein Kaufoptionsrecht für den Leasingnehmer vereinbart, hängt die Vermögenszurechnung bei bebauten Grundstücken von der Zurechnung des Gebäudes ab (vgl. BMF, Schreiben vom 21.03.1972, F/IV B 2 – S 2170–11/72, BStBl. I 1972, S. 188, Abschn. I (Nr. 2 lit. b))), da sich gemäß § 93 BGB die Kaufoption in diesem Fall nur einheitlich sowohl auf den Grund und Boden als auch auf das nach § 94 Abs. 1 BGB als wesentlicher Bestandteil des Grundstücks anzusehende Gebäude gemeinsam beziehen kann (vgl. Tonner (2022), Kap. 2, Rn. 54).

Rn. 34

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Die Zurechnungsgrundsätze für Gebäude sind sehr eng an die Regelungen des Mobilien-Vollamortisationserlasses angelehnt (vgl. Bieg, StB 1997, S. 425 (429); zu den Regelungen im Einzelnen HdR-E, Kap. 6, Rn. 28ff.). Nach dem Immobilien-Vollamortisationserlass gilt für Gebäude, wie im Mobilien-Vollamortisationserlass für bewegliche WG allg. geregelt, die 40/90 %-Grenze. Demnach erfolgt eine Zurechnung des Gebäudes beim Leasingnehmer, wenn das Verhältnis der Grundmietzeit des Leasingvertrags zur betriebsgewöhnlichen ND des Leasingobjekts weniger als 40 % bzw. mehr als 90 % beträgt (vgl. BMF, Schreiben vom 21.03.1972, F/IV B 2 – S 2170–11/72, BStBl. I 1972, S. 188, Abschn. I (Nr. 2 lit. c) aa))). Liegt die Verhältniszahl innerhalb dieses Intervalls, erfolgt eine Zurechnung nur dann beim Leasingnehmer, wenn der Vertrag eine günstige Kauf- oder Mietverlängerungsoption enthält (vgl. BMF, Schreiben vom 21.03.1972, F/IV B 2 – S 2170–11/72, BStBl. I 1972, S. 188, Abschn. I (Nr. 2 lit. c) bb))). Eine Kaufoption ist i. d. S. als günstig zu klassifizieren, wenn der vereinbarte Ausübungspreis den auf Grundlage der linearen AfA ermittelten RBW des Gebäudes zzgl. des Buchwerts des Grund und Bodens oder den niedrigeren gemeinen Wert des Grundstücks im Zeitpunkt der Veräußerung unterschreitet. Eine Mietverlängerungsoption gilt – ebenso wie eine vereinbarte automatische Vertragsverlängerung bei Nichtwahrnehmung eines Kündigungsrechts – als günstig, wenn die Anschlussmiete 75 % des üblichen Mietzinses für ein hinsichtlich Art, Lage und Ausstattung vergleichbares Grundstück nicht übersteigt (vgl. BMF, Schreiben vom 21.03.1972, F/IV B 2 – S 2170–11/72, BStBl. I 1972, S. 188, Abschn. I (Nr. 2 lit. c) bb))).

Rn. 35

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Im Übrigen sieht der Erlass in den (selten anzutreffenden) Fällen des Spezialleasings sowohl bei Grundstücken als auch bei Gebäuden stets eine Zurechnung beim Leasingnehmer vor (vgl. BMF, Schreiben vom 21.03.1972, F/IV B 2 – S 2170–11/72, BStBl. I 1972, S. 188, Abschn. I (Nr. 2 lit. b) und d)), sowie zum Begriff des Spezialleasings HdR-E, Kap. 6, Rn. 27).