Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / 2. Zugänge

Rn. 170

Stand: EL 33 – ET: 09/2021

Unter einem Zugang ist grds. jede tatsächliche (physische) mengenmäßige Ausweitung des AV zu verstehen. Zugänge sind in voller Höhe, d. h. ohne Verringerung durch Abschreibungen, mit ihren zu aktivierenden AHK auszuweisen. Als Zugangszeitpunkt eines VG ist generell der Zeitpunkt maßgebend, zu dem der Bilanzierende die wirtschaftliche Verfügungsgewalt (die faktische wirtschaftliche Sachherrschaft) über diesen erlangt. Der Zeitpunkt der Aktivierung selbst geschaffener immaterieller VG des AV bei Ausübung des Aktivierungswahlrechts (vgl. § 248 Abs. 2 Satz 1) hingegen beurteilt sich danach, ob Entwicklungskosten für einen zukünftigen VG angefallen sind (vgl. dazu HdR-E, HGB §§ 284–288, Rn. 229).

Rn. 171

Stand: EL 33 – ET: 09/2021

Grundstücke und grundstücksgleiche Rechte sind in dem Zeitpunkt in den Anlagespiegel zu übernehmen, zu dem Nutzungsrechte, Lasten und Gefahren nach dem Willen der Vertragsparteien auf das bilanzierende UN übergegangen sind. Der Umstand, dass das juristische Eigentum an Grundstücken erst mit dem Grundbucheintrag und nicht bereits bei der dinglichen Einigung (Auflassung bzw. Auflassungsvormerkung) übergeht, ist für die Bilanzerstellung ohne Bedeutung; vielmehr ist auf den im Kaufvertrag festgelegten Zeitpunkt des Übergangs des wirtschaftlichen Eigentums abzustellen. Dabei wird regelmäßig bedeutsam sein, ab wann der Eintragung in das Grundbuch nichts mehr entgegensteht (vgl. BFH-Urteil vom 13.10.1972, I 213/69, BStBl. II 1973, S. 209; BFH, Urteil vom 03.08.1988, I R 157/84, BStBl. II 1989, S. 21, 23). Entscheidend ist die tatsächliche Sachherrschaft auf Basis eines die Verfügungsgewalt absichernden, rechtswirksamen Grundgeschäfts. Hierzu reicht ein Vorvertrag nicht aus (vgl. Beck Bil-Komm. (2020), § 284 HGB, Rn. 257). Bei anderen Gegenständen des Sach-AV stimmt i. d. R. der Zeitpunkt der Auslieferung – unbeschadet ggf. bestehender Eigentumsvorbehalte, Sicherungsübereignungen etc. – mit dem Zugangszeitpunkt überein. U.U. kann der Tatbestand des Zugangs bereits während des Transports vorliegen, wenn nämlich der Empfänger bereits wirtschaftlich über das entsprechende Gut verfügen kann. Bei selbständig abgrenzbaren, selbst erstellten VG fällt der Zugangszeitpunkt mit dem Ende des Herstellungsprozesses zusammen. Der Zugangszeitpunkt von Anzahlungen auf Güter des AV bestimmt sich nach dem Zahlungsausgang bzw. dem Zeitpunkt, zu dem seitens des Vertragspartners eine wirtschaftliche oder vertragliche Verpflichtung zur Leistung der betreffenden Anzahlung besteht (vgl. zur Behandlung von gering- und geringstwertigen Anlagegütern HdR-E, HGB §§ 284–288, Rn. 236ff.).

Rn. 172

Stand: EL 33 – ET: 09/2021

Betriebswirtschaftlich sind Zugänge grds. Vermögensumschichtungen. Es handelt sich hierbei (idealtypisch) um erfolgsneutrale Geschäftsvorfälle. Liegen Umgliederungen vom UV in das AV (bzw. umgekehrt) vor, entsteht die Frage, ob es sich hierbei um Zugänge (bzw. Abgänge) oder Umbuchungen handelt. Beide Handhabungen sind nach der hier vertretenen Auffassung zulässig. Für umgegliederte VG, z. B. von dem Posten "Wertpapiere" im UV zum AV, wird überwiegend so vorgegangen, diese im Zeitpunkt der Übernahme als Zugänge auszuweisen – "und zwar unabhängig davon, wann die ursprünglich angeschafften Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens erworben worden sind" (Niehus (1982), S. 274). Für den Ausweis als Zugang spricht, dass die Umbuchungsspalte ausgeglichen bleibt und es Aufgabe des Anlagespiegels ist, die mengenmäßige Veränderung der Gesamtheit der zum AV eines UN zählenden Posten darzustellen. Diese Vorgehensweise wird hier präferiert. Gewichtet man indes die o. a. formelle Bedeutung des Anlagengitters geringer als dessen materielle Bedeutung, wonach eine Vorstellung von der "Investitions- und Desinvestitionstätigkeit [... des betreffenden UN vermittelt werden soll, d.Verf.], ist ein Ausweis solcher Widmungsänderungen unter den Umbuchungen vorzunehmen" (Beck Bil-Komm. (2020), § 284 HGB, Rn. 261).

Rn. 173

Stand: EL 33 – ET: 09/2021

Unabhängig von der gewählten Ausweismethode sollte der Bilanzierende die jeweiligen Beträge im Interesse eines zutreffenden Einblicks in die Vermögenslage in geeigneter Form erläutern. Dies ist selbst bei unwesentlichen Umgliederungen insbesondere dann geboten, wenn diese Umgliederungen als Umbuchungen gezeigt werden.

Rn. 174

Stand: EL 33 – ET: 09/2021

Hinsichtlich des Wertansatzes ist hervorzuheben, dass Umbuchungen innerhalb des AV sowie Umgliederungen vom AV in das UV zu historischen AHK und zusammen mit den kumulierten Abschreibungen zu erfolgen haben (vgl. nachstehende Übersichten, die nur relevante Spalten enthalten). Der Ansatz des Buchwerts kommt ausnahmsweise dann in Betracht, wenn solche VG vom UV in das AV umgegliedert wurden, auf die bereits (außerplanmäßige) Abschreibungen verrechnet worden sind. Im Folgejahr werden dann allerdings die zugehörigen Bruttowerte und Abschreibungen unter den historischen AHK sowie den kumulierten Abschreibungen auszuweisen se...