10. Ausschlussgründe bei der Prüfung von Konzernabschlüssen (§ 319a Abs. 2 (a. F.))

Rn. 60

Stand: EL 35 – ET: 03/2022

Nach § 319a Abs. 2 Satz 1 (a. F.) sind die Ausschlusstatbestände des § 319a Abs. 1 (a. F.) entsprechend auf die Prüfung des KA von PIE zu übertragen. Gründe, die einen Ausschluss als AP des MU bedingen, haben gleichzeitig einen Ausschluss dieses Prüfers als KA-Prüfer zur Folge (vgl. Beck Bil-Komm. (2020), § 319 HGB, Rn. 87; Bonner-HdR (2015), § 319a HGB, Rn. 53ff.). Ist ein Ausschlussgrund bei einem in den KA einbezogenen TU gegeben und ist der WP dieses TU derselbe wie der des KA, ist dieser Prüfer damit gleichzeitig auch nicht mehr zur Prüfung des KA berechtigt, da sich der KA aus den JA der TU und des MU zusammensetzt und somit eine enge Verbindung zwischen der Prüfung des TU und der des KA besteht. Dies geht explizit aus § 319a Abs. 2 Satz 2 (a. F.) hervor. Dort bezeichnet der Gesetzgeber als verantwortlichen Prüfungspartner auf Konzernebene auch den WP, der auf Ebene bedeutender TU vorrangig verantwortlich für die Durchführung einer AP bestimmt worden ist. Die Bedeutung eines TU bestimmt sich dabei nach den mit seiner Einbeziehung in den KA verbundenen Auswirkungen auf die VFE-Lage des Konzerns. Die Entscheidung ist einzelfallabhängig und muss zu jedem BilSt neu getroffen werden. Für KA-Prüfungen ergibt sich damit auch eine Ausweitung des verantwortlichen Prüfungspartners auf denjenigen WP, der auf Ebene von bedeutenden TU als verantwortlich für die Durchführung von deren AP bestimmt worden ist.

Rn. 61

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Aus der Ausweitung des verantwortlichen Prüfungspartners auf den auftragsverantwortlichen Prüfungspartner von i. R.d. KA-Prüfung bedeutenden TU ergibt sich, dass die Regelungen zur internen Rotation aus Art. 17 der AP-VO auch für die bedeutsamen TU im KA anzuwenden sind. Somit unterliegen auch die auftragsverantwortlichen Prüfungspartner von bedeutenden TU der internen Rotation. Dies wiederum führt zu einer Ausweitung der Verpflichtung zur internen Rotation auf solche WP, die zwar weder den BV zum KA unterzeichnen noch für die KA-Prüfung vorrangig verantwortlich zeichnen, indes hinsichtlich einer Prüfungstätigkeit auf Ebene eines oder mehrerer TU als vorrangig verantwortlich zu qualifizieren sind. Den gesetzlichen Regelungen steht es allerdings nicht entgegen, wenn ein gemäß § 319a Abs. 2 Satz 2 (a. F.) auf Konzernebene von der AP ausgeschlossener Prüfer bei einem anderen, ebenfalls zum Konzernverbund gehörenden TU zum Einsatz gelangt, sofern er dort keinen der Ausschlusstatbestände des § 319 bzw. von § 319a (a. F.) oder § 319b erfüllt.

Rn. 62

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Die für die Prüfung des KA geltenden Überlegungen sind sinngemäß auch auf die Prüfung der im Zuge der Konsolidierung aufzustellenden HB II zu übertragen, da die konsolidierungsbedingten Anpassungen in § 317 Abs. 3 Satz 1 explizit als Gegenstand der KA-Prüfung genannt werden (vgl. HdR-E, HGB § 317, Rn. 144ff.).

Rn. 63

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Werden Abschlüsse ausländischer TU in den KA einbezogen, so müssen diese ebenso wie die konsolidierungsbedingten Anpassungen im Zusammenhang mit der Aufstellung einer HB II gemäß § 317 Abs. 3 Satz 1 ebenfalls vom KA-Prüfer geprüft werden. Kommt es dabei zur Erfüllung von Ausschlussgründen des § 319a Abs. 1 (a. F.), hat dies den Ausschluss des Prüfers als KA-Prüfer zur Folge (vgl. Beck Bil-Komm. (2020), § 319a HGB, Rn. 87). Wird die HB I von einem anderen Prüfer als dem KA-Prüfer geprüft, so dürften die Ausschlussgründe mit Blick auf die HB II nicht greifen, es sei denn, der KA-Prüfer ist an der Erstellung der HB II in nicht zulässiger Weise, z. B. durch die Erbringung von Bewertungsleistungen, beteiligt.

Rn. 64

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Fraglich verbleibt, ob die Vorschriften zur Unabhängigkeit in § 319a Abs. 1 (a. F.) auch für ausländische Prüfer gelten, die zwar die Abschlüsse von in den KA einbezogenen TU prüfen, selbst aber nicht als KA-Prüfer dieses Konzerns tätig werden. Obwohl für ausländische Prüfer von in den KA einbezogenen TU die deutschen Vorschriften zur Unabhängigkeit zunächst keine unmittelbare Gültigkeit entfalten, ist dies dennoch indirekt der Fall. Führt der KA-Prüfer nämlich seine Prüfung nach § 317 Abs. 3 Satz 1 durch und verwertet hierbei die Arbeit eines anderen Prüfers, so hat er ISA [DE] 600 (2020) zu beachten und folglich den ausländischen Prüfer des betreffenden (ausländischen) TU auch über die in Deutschland geltenden Unabhängigkeitsregelungen zu unterrichten. Es ist in diesem Zusammenhang zu empfehlen, dass sich der Prüfer die Einhaltung der Unabhängigkeitsanforderungen bestätigen lässt. Verstöße anderer Prüfer gegen das Gebot der Unabhängigkeit werden dabei dem KA-Prüfer zugerechnet (vgl. Beck Bil-Komm. (2020), § 319a HGB, Rn. 88). Ein hohes Maß an Absicherung kann in der Prüfungspraxis dadurch erreicht werden, dass der KA-Prüfer mit ausländischen Prüfern einbezogener TU die Einhaltung des IFAC Code of Ethics (vgl. IESBA (2021)) vereinbart, da dieser i.W. den Vorgaben auf europäischer Ebene zur Unabhängigkeit und damit a...