In diesem Kapitel sollen kurz internationale Varianten des ›Pools‹ als Untervariante der indirekten Abrechnung beschrieben werden. Allen ›Pools‹ ist gemein, dass explizit kein Leistungsaustausch zu Grunde liegt, dass alle Beteiligten im gegenseitigen Interesse in n:n Beziehungen zueinander stehen und dass die reine Kostenbasis ohne Gewinnzuschlag verrechnet wird.

Die folgende Tabelle stellt ausgewählte Merkmale international üblicher ›Pools‹ (d. h. kein Gewinnzuschlag) gegenüber. Für weitere Details, Besonderheiten sowie Ausnahmeregelungen wird auf die umfangreichen Erläuterungen im Kapitel VIII der OECD-RL 2017 und den US Regulations verwiesen[429]:

 
 

Pool[430] (VGPool)

bis 31.12.2018
SSA[431] CSA[432] CCA[433]
  (VGPool) (USA) (USA) (OECD)
R&D-Leistung Ja Nein Ja Ja
Sonstige Leistung Ja Ja Nein Ja
Leistungsaustauschprinzip Nein Ja Ja Nein
Pool-Vertrag Umfangreiche Mindestanforderungen an schriftlichen Vertrag Erforderlich Erforderlich Umfangreiche Mindestanforderungen an schriftlichen Vertrag
Pool-Leistungen Leistung darf nur Hilfsfunktion des Mitglieds sein Ausschließlich SCM Leistungen Non-SCM Leistungen Jede Leistung
Pool-Mitglied Gemeinsames Interesse aller Mitglieder je Leistung Gemeinsames Interesse aller Mitglieder
Pool-Mitglied Wechselseitiger Nutzen aller Mitglieder
Kostenbasis Voll-Ist-Kosten ›Total Costs‹ ›All Costs‹ ›Costs‹
Gewinnzuschlag Nein Nein Nein Nein
Eintritts-, Austrittszahlungen

Bei F&E: ja

Ansonsten: nein
Nein Ja

Bei F&E: ja

Ansonsten: nein
Allokationsschlüssel Nutzenorientiert Reasonably Anticipated Benefit Expected Benefit
Dokumentation Umfangreich, erhöhte Anforderungen, außergewöhnlicher Geschäftsvorfall, 30 Tage Vorlagefrist Umfangreich

Nachfolgend werden der deutsche Pool gem. VGPool für Wirtschaftsjahre bis 31. Dezember 2018 sowie die CCA gem. Kapitel VIII der OECD VP-RL 2017, die auch in Deutschland gemäß BMF-Schreiben vom 5. Juli 2018 für Wirtschaftsjahre ab dem 1. Januar 2019 Anwendung findet, in ihren wesentlichen Merkmalen etwas genauer beschrieben und beurteilt.

Pool gem. VGPool (für Wirtschaftsjahre bis 31. Dezember 2018)

Ein ›Pool‹ gem. VGPool zeichnet sich durch folgende Merkmale aus:

  • Ein Leistungsaustausch liegt per Definition nicht vor.
  • Es wird die ›At cost‹-Methode angewendet (d. h. kein Gewinnzuschlag),
  • die ›Leistungen‹ erstrecken sich nur auf Hilfsfunktionen der Poolmitglieder,
  • es werden möglichst verursachungsgerechte Umlageschlüssel angewendet,
  • die Identifizierung/Abgrenzung einer konkreten Leistung gegenüber einem konkreten Leistungsempfänger ist nicht oder nicht mit zumutbarem Aufwand möglich.

Da eine Kostenallokation innerhalb eines Pools ohne Gewinnzuschlag erfolgen darf, weckt er häufig das Interesse von Unternehmen. Allerdings ist zu berücksichtigen, dass der Pool nicht in allen Ländern akzeptiert ist und dass die ertrag- und umsatzsteuerliche Beurteilung der Kostenallokation international unterschiedlich ausfallen kann. Weitere Unsicherheiten bestehen bei der Frage der Quellensteuereinbehaltungspflicht sowie im Falle eines F&E-Pools hinsichtlich der Eigentümerschaft des gemeinsam entwickelten Know-hows. Bei F&E-Pools muss man i. d. R. von latenten steuerlichen Risiken ausgehen, die aus streitanfälligen und schwierig zu bewertenden Ein- und Austrittszahlungsverpflichtungen resultieren können, die bei der Aufnahme und beim Austritt von Pool-Mitgliedern entstehen können.

Die steuerliche Akzeptanz eines Pools gem. VGPool erfordert die kumulative Erfüllung folgender Tatbestandsmerkmale[434]:

  • Gleichgerichtetes, gemeinsames Interesse aller Poolmitglieder
  • Zusammenwirken der Poolmitglieder
  • Die Leistungen müssen im Interesse der empfangenden Poolmitglieder erbracht werden und einen Vorteil bei allen Poolmitgliedern erwarten lassen, z. B. durch Ersparnis von Aufwand oder Steigerung der Erlöse.
  • Die Dienstleistungserbringung darf bei den leistenden Poolmitgliedern nicht mehr als eine Hilfsfunktion sein.
  • Abschluss eines klaren, eindeutigen und schriftlichen Umlagevertrags (Mindestanforderungen!) im Vorhinein

Es ist der sachgerechteste Umlageschlüssel zu wählen, wobei beispielhaft folgende Schlüssel – auch in Kombination – in Betracht kommen[435]:

  • ›die eingesetzten, hergestellten, verkauften oder zu erwartenden Einheiten einer Produktlinie,
  • der Materialaufwand,
  • die Maschinenstunden,
  • die Anzahl der Arbeitnehmer,
  • die Lohnsumme,
  • die Wertschöpfung,
  • das investierte Kapital,
  • der Betriebsgewinn und

der Umsatz.‹

Abschließend sei auf folgende Besonderheiten zum Pool gem. VGPool hingewiesen:

  • In der Praxis wird häufig übersehen, dass eine Gesellschaft (für die jeweils zu erbringende Leistung) nicht Pool-Mitglied sein kann, wenn sie die erbrachten Leistungen nicht selbst benötigt[436]. D. h., dass z. B. eine reine Dienstleistungsgesellschaft, die ausschließlich Leistungen an andere (ohne eigene Nutzung) erbringt, außerhalb des Pools[437] steht und dass die anderen ›leistungsempfangenden‹ Gesellschaften einen sog. Nachfragepool begründen. Im Ergebnis müsste die Dienstleistungsgesellschaf...

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