Rückstellungen nach HGB und EStG/KStG / 5.2 Rückstellung für Steuern

5.2.1 Gewerbesteuer

Rz. 38

Bemessungsgrundlage ist der Gewerbeertrag, d. h. der nach den Vorschriften des EStG/KStG zu ermittelnde Gewinn aus Gewerbebetrieb. Bei dessen Ermittlung ist die Gewerbesteuer selbst nicht mehr als abzugsfähige Betriebsausgabe zu behandeln,^[1] sie mindert also nicht die Bemessungsgrundlage. Zu der Frage, ob die steuerbilanzielle Bildung einer Rückstellung für GewSt weiterhin zulässig ist, hat die Finanzverwaltung entschieden,^[2] dass ungeachtet des Abzugsverbots des § 4 Abs. 5b EStG in der Steuerbilanz weiterhin eine Gewerbesteuerrückstellung zu bilden ist. Dabei ist der volle Steuerbetrag anzusetzen, der sich ohne Berücksichtigung der GewSt ergibt.

Der Gewinn aus Gewerbebetrieb ist um gewerbesteuerliche Hinzurechnungen und Kürzungen zu korrigieren.^[3] Durch Anwendung der Steuermesszahl von 3,5 % auf den Gewerbeertrag ergibt sich der Steuermessbetrag; auf diesen wird der jeweilige gemeindliche Hebesatz zwecks Ermittlung der Gewerbesteuer angewendet. Durch den Wegfall der Abzugsfähigkeit der Gewerbesteuer von ihrer eigenen Bemessungsgrundlage ergibt sich durch nachfolgendes Berechnungsschema direkt die endgültige Gewerbesteuer:

Gewinn aus Gewerbebetrieb	(§ 7 GewStG)
+ Hinzurechnungen	(§ 8 GewStG)
./. Kürzungen	(§ 9 GewStG)
./. Gewerbeverluste aus Vorjahren	(§ 10a GewStG)
= Gewerbeertrag (Abrundung auf volle 100 EUR)	(§ 11 Abs. 1 GewStG)
./. bei natürlichen Personen oder Personengesellschaften:
Freibetrag von 24.500 EUR
(Maßgebender) Gewerbeertrag
× Gewerbesteuermesszahl 3,5 %	(§ 11 Abs. 2 GewStG)
= Gewerbesteuermessbetrag
× Hebesatz der Gemeinde	(§ 16 GewStG)
= Gewerbesteuer für den Erhebungszeitraum
./. Vorauszahlungen	(§ 20 GewStG)
= Gewerbesteuerrückstellung/-forderung

Verlangt eine steuerrechtliche Regelung das Größenmerkmal des Betriebsvermögens, ist das Betriebsvermögen heranzuziehen, das sich unter Berücksichtigung der über den Maßgeblichkeitsgrundsatz anzusetzenden Rückstellung ergibt, soweit aus der Rechtsnorm nicht anderes zu entnehmen ist. Somit mindert die Gewerbesteuerrückstellung das für die Anwendung des § 7g EStG maßgebliche Betriebsvermögen.

[1] § 4 Abs. 5 EStG.

[2] Siehe OFD Rheinland, Verfügung v. 5.5.2009, S 2137 – 2009/2006 – St 141, DB 2009 S. 1046.

[3] §§ 8, 9 GewStG.

5.2.2 Körperschaftsteuer

Rz. 39

Es entspricht den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung, die voraussichtliche Körperschaftsteuer-Abschlusszahlung durch eine Rückstellung zu berücksichtigen. Die Körperschaftsteuer beträgt ab dem Veranlagungszeitraum 2008 15 %. Bemessungsgrundlage für die tarifliche Körperschaftsteuer ist das zu versteuernde Einkommen,^[1] nach R 29 Abs. 1 KStR ist dieses aus der Handelsbilanz wie folgt abzuleiten:

1.	Gewinn/Verlust lt. Steuerbilanz bzw. nach § 60 Abs. 2 EStDV korrigierter Jahresüberschuss/-fehlbetrag lt. Handelsbilanz unter Berücksichtigung der Gewinnermittlung bei Handelsschiffen nach § 5a EStG
2.	+ Hinzurechnung von vGA[2]
3.	– Abzug von Gewinnerhöhungen im Zusammenhang mit bereits in vorangegangenen VZ versteuerten vGA
4.	+ Berichtigungsbetrag nach § 1 AStG
5.	– Einlagen[3]
6.	+ nicht abzugsfähige Aufwendungen[4]
7.	+ Gesamtbetrag der Zuwendungen nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG
8.	+ Kürzungen/Hinzurechnungen nach § 8 KStG und § 3c Abs. 1 EStG
9.	– sonstige inländische stfr. Einnahmen (z. B. Investitionszulagen)
10.	+ Korrekturen bei Organschaft i. S. v. §§ 14, 17 und 18 KStG (z. B. gebuchte Gewinnabführung, Verlustübernahme, Ausgleichszahlungen i. S. v. § 16 KStG)
11.	+ Hinzurechnungen und Kürzungen bei ausländischen Einkünften
12.	+ Hinzurechnungen und Kürzungen bei Umwandlung
13.	+ sonstige Hinzurechnungen und Kürzungen
14.	= steuerlicher Gewinn (Summe der Einkünfte i. d. F. des R 29 Abs. 2 Satz 1 KStR; Einkommen i. S. d. § 9 Abs. 2 Satz 1 KStG)
15.	– abzugsfähige Zuwendungen nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG
16.	+ a) bei Organträgern:

• Zurechnung d. Einkommens v. Organgesellschaften^[5]
• Kürzungen/Hinzurechnungen nach § 8b KStG, § 3c Abs. 1 EStG und § 4 Abs. 7 UmwStG, bezogen auf das dem Organträger zugerechnete Einkommen von Organ-Gesellschaften^[6]

b) bei Organgesellschaften:

• Abzug des dem Organträger zuzurechnenden Einkommens^[7]

17.	= Gesamtbetrag der Einkünfte i. S. d. § 10d EStG
18.	– bei der übernehmenden Körperschaft im Jahr des Vermögensübergangs zu berücksichtigender Verlust nach § 12 Abs. 3 Satz 2 bzw. § 15 Abs. 4 UmwStG
19.	– Verlustabzug nach § 10d EStG
20.	= Einkommen
21.	– Freibetrag für bestimmte Körperschaften[8]
22.	– Freibetrag für Erwerbs- u. Wirtschaftsgenossenschaften sowie Vereine, die Land- und Forstwirtschaft betreiben[9]
	= zu versteuerndes Einkommen

Nach R 30 KStR ermittelt sich die festzusetzende und verbleibende Körperschaftsteuer wie folgt:

1.	Steuerbetrag nach Regelsteuersatz[10] bzw. Sondersteuersätzen[11]
2.	- anzurechnende ausländische Steuern nach § 26 Abs. 1 KStG, § 12 AStG
3.	= Tarifbelastung
4.	– Körperschaftsteuerminderung nach § 37 Abs. 2 ggf. i. V. m. § 40 Abs. 3 und 4 KStG, §§ 10, 14 und 16 UmwStG
5.	+ Körperschaftsteuererhöhung nach § 38 Abs. 2 ggf. i. V. m. § 40 Abs. 3 und