Gewerbesteuerpflicht des Hinzurechnungsbetrags
Als Reaktion auf diese Rechtsprechung des BFH wurde die gewerbesteuerliche Erfassung der Hinzurechnungsbeträge i. S. des § 10 Abs. 1 AStG gesetzlich festgeschrieben: Die Hinzurechnungsbeträge gelten per gesetzlicher Definition als Einkünfte, die in einer inländischen Betriebsstätte anfallen.[1] Da § 9 Nr. 3 GewStG nur den Gewerbeertrag einer ausländischen Betriebsstätte erfasst, wird mittels § 7 Satz 7 GewStG die vom BFH angenommene Kürzung nach § 9 Nr. 3 GewStG außer Kraft gesetzt. Der Gesetzgeber sieht hierin lediglich eine Klarstellung der bereits geltenden Rechtslage und sieht daher für die Regelung keinen gesonderten Anwendungsbereich vor.[2]
Ergänzend wurde auch der Wortlaut des § 9 Nr. 3 Satz 1 GewStG geändert. Nach bisheriger Formulierung bezog sich die Kürzung auf "den Teil des Gewerbeertrags eines inländischen Unternehmens, der auf eine nicht im Inland belegene Betriebsstätte entfällt"[3]. Nunmehr wurde die Formulierung "auf eine nicht im Inland belegene Betriebsstätte" erweitert um "dieses Unternehmens"[4]. Im Bereich der Hinzurechnungsbesteuerung mit einer direkten Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft läuft die Änderung der Norm aufgrund von § 7 Satz 7 GewStG allerdings leer.
Anwendungsbereich des § 7 Satz 7 GewStG fraglich
In der Literatur[5] wird bereits die Frage aufgeworfen, wie weit der Anwendungsbereich des § 7 Satz 7 GewStG geht. Problematisch ist, wenn der Steuerpflichtige keinen Gewerbebetrieb im Inland hat, so dass ihm der Hinzurechnungsbetrag als Einkünfte aus Kapitalvermögen zugerechnet wird.[6] In diesem Fall könnte aus § 7 Satz 7 GewStG gefolgert werden, dass durch die Beteiligung an einer ausländischen Zwischengesellschaft eine fiktive inländische Betriebsstätte kreiert wird. Alternativ stellt sich die Auffassung ob es sich insoweit nicht nur um steuerpflichtige Einnahmen einer inländischen Betriebsstätte handeln soll. Eine Äußerung der Finanzverwaltung bleibt abzuwarten.
Gewerbesteuerpflicht passiver Auslandsbetriebsstättenergebnisse
Bereits nach geltendem Recht ordnet § 20 Abs. 2 Satz 1 AStG einen Switchover von der Freistellungs- zur Anrechnungsmethode an, wenn eine Betriebsstätte die Voraussetzungen der Hinzurechnungsbesteuerung fiktiv erfüllen würde, d. h. passive niedrig besteuerte Betriebsstättengewinne eines Inlandsunternehmens vorliegen. Entsprechendes gilt für Beteiligungen an ausländischen passiven Personengesellschaften. Nach der bisherigen Rechtslage unterliegen derartige passive Einkünfte i. S. des § 20 Abs. 2 Satz 1 AStG nicht der Gewerbesteuer, weil sie in einer tatsächlichen ausländischen Betriebsstätte des Inlandsunternehmens erzielt werden. Sie sind damit nach § 9 Nr. 3 Satz 1 GewStG zu kürzen. Um eine Gleichbehandlung mit passiven Einkünften einer ausländischen Zwischengesellschaft sicherzustellen, wurde bei Einkünften i. S. des § 20 Abs. 2 S. 1 AStG für gewerbesteuerliche Zwecke eine Fiktion in § 7 Satz 8 GewStG aufgenommen, nach der diese Einkünfte als in einer inländischen Betriebsstätte erzielt gelten, so dass sie künftig der Gewerbesteuer unterliegen. Diese Fiktion des § 7 Satz 8 GewStG gilt ebenfalls, wenn diese Einkünfte von einem DBA nicht erfasst werden oder das DBA wegen eines Aktivitätsvorbehalts (z. B. DBA Schweiz, Niederlande und Luxemburg) selbst die Anrechnungsmethode anordnet.[7]
Insoweit geht die Regelung über die Korrektur der BFH-Rechtsprechung hinaus, indem entgegen dem Territorialitäsprinzip bei der GewSt echte ausländische Betriebsstätteneinkünfte von der Gewerbesteuer erfasst werden.[8]
Rückausnahme: Für den Fall des Nachweises einer tatsächlichen wirtschaftlichen Tätigkeit einer EU/ EWR-Betriebsstätte (Test der tatsächlichen wirtschaftlichen Aktivität durch Sach- und Personalausstattung nach § 8 Abs. 2 AStG) gilt dies nicht[9]. Dies bedeutet, dass die passiven Einkünfte nicht der Gewerbesteuer unterliegen, wenn sich die ausländische Personengesellschaft oder Betriebsstätte innerhalb der EU bzw. des EWR befindet und der Substanztest nach § 8 Abs. 2 AStG geführt wird.
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