Spaltung: Rechnungslegung / 4.2.4 Auswirkungen auf Ebene der Gesellschafter der spaltenden (übertragenden) Kapitalgesellschaft
 

Rz. 79

Bei Ansatz des gemeinen Wertes hinsichtlich des übertragenen Vermögens, wird eine Veräußerung der Anteile an der übertragenden Kapitalgesellschaft auf Ebene der Gesellschafter unterstellt (§ 15 Abs. 1 Satz 1 UmwStG i. V. m. § 13 Abs. 1 UmwStG). Zu diesem Wert gelten die neuen Anteile als angeschafft. Sind sowohl die Voraussetzungen des § 13 Abs. 2 UmwStG, als auch die zusätzlichen des § 15 UmwStG erfüllt (vgl. 4.2.1) und wird auf Antrag ein Buchwertansatz gewählt, ergeben sich keine steuerlichen Folgen auf Ebene der Gesellschafter.

 

Rz. 80

 

Praxis-Beispiel

Zusammenfassendes Beispiel

An der M-AG sind zum 31.12.00 Herr Y und Frau K je zur Hälfte als Gesellschafter beteiligt. Die M-AG hält zu diesem Zeitpunkt sämtliche Anteile an der Lorelei-GmbH (L-GmbH). Sämtliche genannte Unternehmen sind ausschließlich im Inland aktiv. Die L-GmbH ist Kommanditistin der Marie-KG (M-KG bzw. fiktiver Teilbetrieb II) und verfügt darüber hinaus über einen (echten) Teilbetrieb (Teilbetrieb I). Die Beteiligung an der M-KG soll auf die M-AG im Wege der Abspaltung zur Aufnahme rückwirkend zum 31.12.00 steuerneutral übertragen werden. Die Beteiligung an der M-KG hat einen gemeinen Wert von 800.000 EUR, der gemeine Wert des Teilbetriebs II beträgt 1.200.000 EUR. Der notariell beurkundete Spaltungsvertrag wurde am 13.6.01 geschlossen. Die Anmeldung im Handelsregister erfolgte umgehend. Da alle weiteren zivilrechtlichen Voraussetzungen vorlagen, erfolgten die Eintragungen ins Handelsregister am 10.11.01. Die Handels- und Steuerbilanzen der M-AG und der L-GmbH haben zum 31.12.00 folgendes Bild:

 
Aktiva M-AG 31.12.00 Passiva
Beteiligung L-GmbH 440 TEUR Gez. Kapital 300 TEUR
Div. Aktiva 360 TEUR Verbindlichkeiten 500 TEUR
  800 TEUR   800 TEUR
 
Aktiva L-GmbH 31.12.00 Passiva
Teilbetrieb I 660 TEUR Gez. Kapital 440 TEUR
Beteiligung M-KG (fiktiver Teilbetrieb II) 540 TEUR Kapitalrücklage 760 TEUR
  1200 TEUR   1200 TEUR

Lösung:

Durch die Abspaltung des Mitunternehmeranteils M-KG (fiktiver Teilbetrieb II) an die M-AG als übernehmende Kapitalgesellschaft und das Verbleiben eines Teilbetriebs auf Ebene der übertragenden L-GmbH, liegen die Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 Satz 2 i. V. m. Satz 3 UmwStG vor. Die §§ 1113 UmwStG sind daher auf den Vorgang entsprechend anzuwenden.

Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 UmwStG i. V. m. § 11 Abs. 1 Satz 1 UmwStG hat die L-GmbH auf den steuerlichen Übertragungsstichtag 31.12.00 eine Übertragungsbilanz aufzustellen. Da die Voraussetzungen des § 11 Abs. 2 UmwStG (Inlandsfall) gegeben sind und eine steuerneutrale Umwandlung erfolgen soll, können die übergehenden Wirtschaftsgüter auf Antrag mit dem Buchwert angesetzt werden. Ein Übertragungsgewinn entsteht somit nicht. Infolge der Abspaltung ist das Kapital um 540.000 EUR zu mindern. Dazu wird zunächst die Kapitalrücklage aufgelöst, § 139 Satz 1 UmwG, § 58a Abs. 2 GmbHG.

Die Bilanz der L-GmbH hat nach der Abspaltung folgendes Bild:

 
Aktiva L-GmbH Passiva
Teilbetrieb I 660 TEUR Gez. Kapital 440 TEUR
    Kapitalrücklage 220 TEUR
  660 TEUR   660 TEUR

Bei der M-AG ist die Abspaltung als laufender Geschäftsvorfall zu behandeln. Gem. § 15 Abs. 1 Satz 1 UmwStG i. V. m. § 12 Abs. 1 Satz 1 UmwStG sind die auf sie übergegangenen Wirtschaftsgüter mit den in der steuerlichen Schlussbilanz der übertragenden Kapitalgesellschaft enthaltenen Werten anzusetzen (Wertverknüpfung). Durch den Vorgang kommt es zu einer Wertminderung der Beteiligung an der L-GmbH, da sie anteilig untergeht, § 15 Abs. 1 Satz 1 UmwStG i. V. m. § 12 Abs. 2 Satz 1 UmwStG. Die Höhe des Buchwertabgangs erfolgt im Verhältnis des gemeinen Werts des übergehenden Betriebsvermögens zum Unternehmenswert der L-GmbH.

800.000 EUR : 2.000.000 EUR x Buchwert Beteiligung 440.000 EUR = 176.000 EUR. Daher ergibt sich folgendes Übernahmeergebnis:

 
Wert des übergehenden Vermögens 540 TEUR
./. Buchwert der anteilig untergehenden Beteilung der L-GmbH ./. 176 TEUR
= Übernahmegewinn 364 TEUR

Die M-AG ist zu 100 % an der L-GmbH beteiligt, daher fällt der Übernahmegewinn insgesamt unter die Freistellung des § 8b KStG, § 12 Abs. 2 Satz 2 UmwStG. Allerdings sind 5 % von 364.000 EUR = 18.200 EUR pauschal nicht abziehbare Betriebsausgabe gem. § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG. Die Bilanz der N-GmbH hat nach der Abspaltung folgendes Bild:

 
Aktiva M-AG Passiva
Beteiligung L-GmbH 264 TEUR Gez. Kapital 300 TEUR
Div. Aktiva 360 TEUR Jahresüberschuss 364 TEUR
Beteiligung M-KG 540 TEUR Verbindlichkeiten 500 TEUR
  1164 TEUR   1164 TEUR

Da es sich um eine 100 %ige "up-stream-Abspaltung" handelt, sind die Anteilseigner Y und K an der M-AG nicht von dem Vorgang betroffen. § 13 UmwStG ist nicht anzuwenden.

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