Keine Anschaffung bei Einbringung von Grundstücken durch Bruchteilseigentümer in personenidentische (Vermietungs-) GbR

Leitsatz

1. Bringen Bruchteilseigentümer Grundstücke zu unveränderten Anteilen in eine personenidentische Gesellschaft bürgerlichen Rechts mit Vermietungseinkünften ein, liegt steuerrechtlich kein Anschaffungsvorgang vor, weil die Gesellschafter gem. § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO weiterhin im bisherigen Umfang als Bruchteilseigentümer der Grundstücke anzusehen sind.

2. Schuldzinsen sind als Werbungskosten abziehbar, wenn sie für ein Darlehen gezahlt worden sind, das tatsächlich zum Erzielen von Einkünften verwendet worden ist.

Normenkette

§ 39 Abs. 2 Nr. 2 AO , § 7 Abs. 4 und 5 EStG , § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG , § 21 EStG

Sachverhalt

An der GbR mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung sind die Eheleute B je zur Hälfte beteiligt. In die Gesellschaft haben sie zur Vermietung zwei – ihnen je zur Hälfte gehörende – Grundstücke zur gesamten Hand gegen Übernahme bestehender Grundschulden und Hypotheken eingebracht. Darüber hinaus hatten die Eheleute ein zur Eigennutzung bestimmtes weiteres Einfamilienhausgrundstück erworben und zu einem Zweifamilienhaus umgebaut. Die insoweit entstandenen Anschaffungs- und Herstellungskosten finanzierten sie durch Darlehen, für die als Sicherheiten auch Grundschulden auf den in die GbR eingebrachten Grundstücken eingetragen wurden.

Die GbR nahm aufgrund der Übernahme der Verbindlichkeiten einen entgeltlichen Erwerb der Grundstücke an und machte die darauf entfallenden Schuldzinsen sowie die AfA von einer entsprechend erhöhten Bemessungsgrundlage als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend. Das FA verneinte einen Anschaffungsvorgang und ließ im Bescheid über die einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte der Klägerin aus Vermietung und Verpachtung für 1997 weder die höheren AfA-Beträge noch die Schuldzinsen zum Abzug zu. Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg. Dagegen richtet sich die Revision der GbR.

Entscheidung

Nach Auffassung des BFH kann die GbR die streitigen Aufwendungen nicht als Werbungskosten geltend machen. Ohne Rechtsträgerwechsel, der hier nach § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO trotz der Einbringung fehle, könne ein Erwerb der Grundstücke durch die GbR nicht angenommen werden.

Im Übrigen seien die Darlehen zur Finanzierung der Anschaffungs- und Herstellungskosten des teils selbst genutzten, teils unentgeltlich an Angehörige überlassenen Zweifamilienhauses verwandt worden; die hierdurch begründete Zweckbestimmung sei unverändert geblieben. Die GbR habe die Darlehen nicht im Rahmen eines Anschaffungsvorgangs durch eine neue tatsächliche Verwendung den eingebrachten Grundstücken zugeordnet. Ihre Absicherung auf diesen Grundstücken schaffe keinen tatsächlichen, sondern allenfalls einen – nicht ausreichenden – rechtlichen Zusammenhang.

Hinweis

1. Nach der jüngeren Rechtsprechung ist eine GbR im Steuerprozess beteiligtenfähig (BFH, Urteil vom 18.5.2004, IX R 83/00, BFH/NV 2004, 1323) und nach § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO klagebefugt. Nach § 48 Abs. 1 Nr. 2 FGO n.F. bestimmt sich ihre Klagebefugnis nur bei sog. Publikumsgesellschaften (s. dazu BFH, Beschluss vom 15.1.1998, IX B 25/97, BFH/NV 1998, 994, 996).

2. Zu den bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abziehbaren Werbungskosten gehört gem. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG auch die AfA für das Gebäude. Bemessungsgrundlage sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten (§ 7 Abs. 4 und 5 EStG). Eine Anschaffung setzt indessen nach Maßgabe des § 255 HGB Erwerb und damit steuerrechtlich einen Rechtsträgerwechsel voraus. Daran fehlt es, wenn Bruchteilseigentümer eines Grundstücks wie im Streitfall ihr Grundstück auf eine GbR übertragen, an der sie zu gleichen Anteilen beteiligt sind. Denn trotz der Übertragung sind sie nach §  39 Abs. 2 Nr. 2 AO 1977 (weiterhin) als Bruchteilseigentümer der Grundstücke anzusehen.

Im Anwendungsbereich dieser Vorschrift werden Wirtschaftsgüter, die mehreren zur gesamten Hand zustehen, den Beteiligten anteilig zugerechnet, soweit eine getrennte Zurechnung für die Besteuerung erforderlich ist. Damit wird die Gesamthandsgemeinschaft steuerrechtlich als Bruchteilsgemeinschaft angesehen (z.B. BFH, Urteil vom 13.7.1999, VIII R 72/98, BStBl II 1999, 820). Die getrennte Zurechnung ist im Sinn dieser Vorschrift für die Besteuerung erforderlich, weil die GbR bei der Ertragsteuer nur insoweit Steuerrechtssubjekt (partielle Steuerrechtsfähigkeit) ist, als sie in der gesamthänderischen Verbundenheit ihrer Gesellschafter die Merkmale eines Besteuerungstatbestands (hier: § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG) verwirklicht, welche den Gesellschaftern für deren Besteuerung zuzurechnen sind (z.B. BFH, Urteil vom 1.12.1987, IX R 170/83, BFHE 152, 101, m.w.N).

3. Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 EStG sind Schuldzinsen als Werbungskosten abziehbar, soweit sie mit einer bestimmten Einkunftsart in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. Ein allein rechtlicher Zusammenhang – etwa aufgrund einer Besicherung des Grundstücks – reicht ebenso wenig aus wie eine bloße gedankliche Zuweisung des Steuerpflichtigen (ständige Rechts...