Ergänzungsbilanzen nach EStG / 1.1 Begriff der Ergänzungsbilanz
 

Rz. 1

Ergänzungsbilanzen ergänzen laufende Steuerbilanzen von Personengesellschaften. Der Rechtsbegriff der Ergänzungsbilanz erscheint nur an wenigen Gesetzesstellen, zum einen in § 24 Abs. 2 und 3 UmwStG im Zusammenhang mit der Einbringung von betrieblichen Sachgesamtheiten in eine Personengesellschaft und zum anderen in § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG im Zusammenhang mit der Einlage von Einzelwirtschaftsgütern aus einem Betriebsvermögen in eine Personengesellschaft. Das Gesetz definiert den Begriff "Ergänzungsbilanz" allerdings nicht. Dieser wurde in der Vergangenheit durch Rechtsprechung und Literatur entwickelt. Ergänzungsbilanzen dienen der Verhinderung der Mehrfachbesteuerung sowie der personellen Zuordnung von stillen Reserven bzw. stillen Lasten bei Personengesellschaften.

 

Rz. 2

Ergänzungsbilanzen sind keine eigenständigen Bilanzen, denn sie enthalten kein Vermögen, sondern lediglich gesellschafterbezogene Wertkorrekturen zum Bilanzansatz in der Steuerbilanz. Die dogmatische Herleitung und Einordnung sind allerdings strittig; so wird vonseiten der Literatur bzw. Rechtsprechung auch die Meinung vertreten, dass Ergänzungsbilanzen Anteile an den Wirtschaftsgütern des Gesellschaftsvermögens oder die Beteiligung an der Gesellschaft ausweisen, woraus auch unterschiedliche Folgerungen für die Bildung und Fortschreibung abgeleitet werden können.

Unumstritten ist aber, dass:

  • der Buchwert eines Wirtschaftsguts der Wert ist, der sich zusammen aus der Steuerbilanz und der Ergänzungsbilanz ergibt,
  • das in der Ergänzungsbilanz ausgewiesene Eigenkapital den in der Steuerbilanz ausgewiesenen Kapitalanteil des Gesellschafters modifiziert und das in der Ergänzungsbilanz abgebildete Kapital zum Kapitalkonto i. S. d. § 15a EStG gehört,
  • Ergänzungsbilanzen als Korrekturrechnung zur Besteuerung der Einkünfte der Mitunternehmer gem. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 EStG dienen.
 

Rz. 3

Ergänzungsbilanzen können das Kapital eines Mitunternehmers in positiver oder negativer Richtung korrigieren; entsprechend finden die Begriffe der positiven und der negativen Ergänzungsbilanz Anwendung. Die Passivseite positiver Ergänzungsbilanzen enthält das entsprechende Mehrkapital des jeweiligen Mitunternehmers. Dieser Mehrwert wird aktivisch auf die einzelnen Wirtschaftsgüter quotal verteilt; die Auflösung dieser Mehrwerte wird mit einem Verlustsaldo ausgeglichen.

Die negative Ergänzungsbilanz ist spiegelverkehrt aufgebaut. Sie enthält auf der Aktivseite das Minderkapital des Gesellschafters, welches passivisch auf die Wirtschaftsgüter quotal verteilt wird; die Auflösung der Minderwerte der Aktiva korrespondiert mit einem Gewinnsaldo.

 

Rz. 4

Die in einer positiven Ergänzungsbilanz erfassten Mehrwerte sind in der Folgezeit entsprechend dem Abgang, der Abnutzung oder dem Verbrauch der korrespondierenden Wirtschaftsgüter der Steuerbilanz gewinnmindernd aufzulösen (zur Fortschreibung vgl. Rz. 23–25). Durch die Abschreibungen ergeben sich Mehr-Aufwendungen für den betreffenden Gesellschafter. Die passiven Wertberichtigungen in einer negativen Ergänzungsbilanz sind demgegenüber in der Folgezeit gewinnerhöhend fortzuführen. Dort ergeben sich Minder-Aufwendungen für den jeweiligen Gesellschafter. Der aus der Fortschreibung der Ergänzungsbilanz sich ergebende Mehr-Aufwand bzw. Mehr-Ertrag ist – im Interesse einer zutreffenden Besteuerung – Teil des Gewinnanteils auf der ersten Stufe der zweistufigen Gewinnermittlung (s.u). Personengesellschaften, die ihren Gewinn nach Betriebsvermögensvergleich ermitteln, müssen zur Ermittlung des Ergebnisses aus Ergänzungsbilanzen eine sog. Ergänzungs-GuV aufstellen.

 

Rz. 5

 

Praxis-Beispiel

An der X/Y-OHG sind die Gesellschafter X und Y zu je 50 % beteiligt. Die Bilanz der X/Y-OHG hat das folgende Aussehen:

 
Aktiva Bilanz X/Y-OHG zum 31.12.01 Passiva
Grund und Boden 300.000 EUR Kapitalkonto X 300.000 EUR
Gebäude 300.000 EUR Kapitalkonto Y 300.000 EUR
Fuhrpark 100.000 EUR    
Sonstige Aktiva 100.000 EUR Sonstige Passiva 200.000 EUR
  800.000 EUR   800.000 EUR

Den beiden Gesellschaftern ist zudem eine positive bzw. negative Ergänzungsbilanz zugeordnet:

 
Aktiva Positive Ergänzungsbilanz X zum 31.12.01 Passiva
Mehrwerte für   Mehrkapital X 70.000 EUR
Grund und Boden 30.000 EUR    
Gebäude 30.000 EUR    
Fuhrpark 10.000 EUR    
  70.000 EUR   70.000 EUR
 
Aktiva Negative Ergänzungsbilanz Y zum 31.12.01 Passiva
Minderkapital Y 70.000 EUR Minderwerte für  
    Grund und Boden 30.000 EUR
    Gebäude 30.000 EUR
    Fuhrpark 10.000 EUR
  70.000 EUR   70.000 EUR

Das Kapitalkonto ergibt zusammen mit der Ergänzungsbilanz das Eigenkapital des jeweiligen Gesellschafters. Der Kapitalanteil des Gesellschafters X wird um das Mehrkapital aus der positiven Ergänzungsbilanz modifiziert. Folglich beträgt er 370.000 EUR. Der Buchwert des Eigenkapitals des Gesellschafters Y beträgt dagegen 230.000 EUR.

Das Gebäude sowie der Fuhrpark unterliegen der Abnutzung. Es ergibt sich eine Abschreibung auch für die Mehr- bzw. Minderwerte in den Ergänzungsbilanzen.

 
So...

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