Entscheidungsstichwort (Thema)

Hessische Speiseeissteuer wegen Gleichartigkeit mit der Umsatzsteuer verfassungswidrig

 

Leitsatz (amtlich)

Verbrauch- und Verkehrsteuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis im Bereich der Gemeindesteuer sind nur solche Steuern, die an örtliche Gegebenheiten, vor allem an die Belegenheit einer Sache oder an einen Vorgang im Gebiet der steuererhebenden Gemeinde anknüpfen und wegen der Begrenzung ihrer unmittelbaren Wirkungen auf das Gemeindegebiet nicht zu einem die Wirtschaftseinheit berührenden Steuergefälle führen können.

 

Normenkette

GG Art. 105 Abs. 2 Nr. 1, Abs. 2a, Art. 72 Abs. 1, 2 Nr. 3; AO § 1 S. 1; UStG § 1; GSStG HE § 2 Abs. 1 Buchst. b, Abs. 2 Buchst. b

 

Verfahrensgang

VG Darmstadt (Vorlegungsbeschluss vom 13.06.1961; Aktenzeichen IV/559/60)
 

Gründe

A.-I.

1. Die IV. Kammer des Verwaltungsgerichts Darmstadt hat durch Beschluß vom 13. Juni 1961 einen Verwaltungsrechtsstreit ausgesetzt und dem Bundesverfassungsgericht die Rechtsfrage zur Entscheidung vorgelegt, ob § 2 des Hessischen Gesetzes über die Getränke- und Speiseeissteuer vom 6. Dezember 1951 (GVBl. S. 127), soweit diese Bestimmung die Besteuerung von Speiseeis zum Gegenstand hat, die Artikel 72 und 105 des Grundgesetzes verletzt.

2. Der vom vorlegenden Gericht teilweise für verfassungswidrig gehaltene § 2 des Hessischen Gesetzes über die Getränke- und Speiseeissteuer vom 6. Dezember 1951 – GSStG – lautet:

(1) Gegenstand der Steuer ist die entgeltliche Abgabe

  1. von allen Getränken mit Ausnahme des Bieres, der Milch und der Milch-Mischgetränke mit einer Getränkegrundlage von 75 Prozent Milch, sowie der reinen Fruchtsäfte,
  2. von Speiseeis in jeder Art, einschließlich etwaiger Zusätze durch Unternehmer zum unmittelbaren Verzehr.

(2) Als Abgabe zum unmittelbaren Verzehr gilt

  1. bei Getränken jede Abgabe zum Verzehr an Ort und Stelle,
  2. bei Speiseeis jede Abgabe an Verbraucher im Gemeindegebiet.

(3) Steuerfrei bleibt

  1. die Abgabe von Getränken in Krankenanstalten und Fürsorgeheimen an Insassen,
  2. die Abgabe von Speiseeis in Hotels, Pensionen, Gaststätten, Speisewirtschaften, Krankenanstalten und ähnlichen Einrichtungen im Rahmen einer festen Speisefolge als Teil einer Mahlzeit,
  3. die Abgabe alkoholfreier Getränke in Werkkantinen an Betriebsangehörige, sofern sie während der Arbeitszeit oder während der in die Arbeitszeit fallenden Arbeitspausen zu einem die Selbstkosten nicht übersteigenden Entgelt erfolgt.

(4) Der Eigenverbrauch des Steuerschuldners an Getränken, einschließlich der Abgabe an Betriebsangehörige, gilt als entgeltliche Abgabe, soweit sein Wert 5 v. H. des Umsatzes dieser Getränke übersteigt. Der Eigenverbrauch wird in entsprechender Anwendung der für die Umsatzsteuer geltenden Vorschriften ermittelt.

Zur Erhebung der Getränke- und Speiseeissteuer sind nach § 1 GSStG die Gemeinden berechtigt. Die Steuer ist durch Gemeindesatzung (Steuerordnung) zu regeln (§ 3 Abs. 1 GSStG), die der Genehmigung der Aufsichtsbehörde bedarf, soweit sie von der Mustersteuerordnung abweicht, die der Minister des Innern und der Minister der Finanzen am 6. März 1952 (Staatsanzeiger S. 224) erlassen haben (§ 3 Abs. 2 GSStG). Unter dem 6. März 1952 sind die Ausführungsvorschriften des Ministers des Innern gemäß § 13 GSStG ergangen (Staatsanzeiger S. 224). In Nr. 1 der Ausführungsanweisung (zu § 2 Absatz 1 und 2) heißt es:

Der Steuertatbestand stellt auf die entgeltliche Abgabe durch Unternehmer zum unmittelbaren Verzehr ab. Damit ist die Möglichkeit eröffnet, auch Unternehmer des Einzelhandels, die dazu übergehen, Speiseeis und Getränke zum Verzehr an Ort und Stelle abzugeben, in die Steuerpflicht einzubeziehen.

Nr. 5 Abs. 2 lautet:

Steuerbar ist jede entgeltliche Abgabe an Verbraucher – im Gegensatz zu Wiederverkäufern – im Gemeindegebiet. Eine steuerpflichtige Abgabe von Speiseeis an Verbraucher im Gemeindegebiet liegt vor, wenn der Verkauf unter Umständen vor sich geht, die nach den Regeln der Lebenserfahrung darauf schließen lassen, daß der Verzehr im Gemeindegebiet erfolgt. Unter diesen Umständen ist auch der sogen. Verkauf über die Straße oder der Verkauf in Einzelhandelsgeschäften der Steuer unterworfen. Nur wenn die Umstände des Verkaufs einwandfrei erkennen lassen, daß das Speiseeis nicht im Gemeindegebiet verzehrt, sondern nach außerhalb verbracht werden soll, tritt die Steuerpflicht nicht ein.

3. Auf Grund der §§ 1, 3 Abs. 1 GSStG und der Hessischen Gemeindeordnung hat die Stadtverordnetenversammlung der Stadt Darmstadt am 27. März 1952 eine Steuerordnung über die Erhebung einer Getränke- und Speiseeissteuer beschlossen.

§ 2 Abs. 1 dieser Steuerordnung (StO) stimmt mit § 2 Abs. 1 GSStG, § 2 Abs. 5 StO mit § 2 Abs. 2 GSStG überein.

4. Dem Ausgangsverfahren liegt folgender Sachverhalt zugrunde:

Der Kläger ist Pächter eines Erfrischungsbetriebes, der an der Autobahnausfahrt Darmstadt liegt. Das Betriebsgelände gehört zum Stadtgebiet der beklagten Stadt Darmstadt. Der Kläger hat in seinem Erfrischungsbetrieb im Jahre 1960 u.a. auch Speiseeis an Endverbraucher verkauft, und zwar das von der Firma Langnese industriell hergestellte und verkaufsfertig verpackte Speiseeis. Vom Steueramt der Beklagten dazu aufgefordert, gab er am 15. August 1960 eine Speiseeissteuererklärung ab. Er verband damit den Antrag, in seinem Fall von der Erhebung der Steuer abzusehen, weil er das Speiseeis nur an Autobahnbenutzer verkaufe, die es auf der Fahrt überwiegend erst nach Verlassen des Stadtgebietes Darmstadt verzehrten, so daß im Hinblick auf Nr. 5 (letzter Satz) der Ausführungsanweisung zum § 2 GSStG die Steuerpflicht nicht eingetreten sei. Er erklärte ferner, er habe den Verkauf von Speiseeis am 29. Juli 1960 eingestellt.

Mit Steuerbescheid vom 23. August 1960 forderte die Beklagte vom Kläger für die Zeit vom 1. Mai bis 31. Juli 1960 Speiseeissteuer in Höhe von 189.35 DM an.

Gegen diesen Steuerbescheid erhob der Kläger Widerspruch mit der Begründung, in seinem Betrieb werde das Speiseeis nicht zum unmittelbaren Verzehr im Sinne des § 2 GSStG abgegeben, weil die Umstände des Speiseeisverkaufs – nämlich an Autobahnbenutzer – nach der Lebenserfahrung darauf schließen ließen, daß das Eis durch die Kunden nach Fortsetzung der Fahrt außerhalb des Gemeindegebietes, also nicht „unmittelbar”, verzehrt werde.

Der Widerspruchsausschuß der Beklagten wies den Widerspruch durch Beschluß vom 18. Oktober 1960 als unbegründet zurück und führte zur Begründung aus, eine „Abgabe zum unmittelbaren Verzehr” liege immer dann vor, wenn mit dem Verzehren alsbald ohne zwischenzeitliche anderweitige Aufbewahrung begonnen werde. Ohne Bedeutung sei es, ob der Verzehr im oder direkt beim Verkaufsstand erfolge oder ob sich der Kunde beim Verzehr von der Verkaufsstelle, möglicherweise auch aus dem Gemeindegebiet, entferne, weil das alsbaldige Flüssigwerden des Eises insoweit eine zeitliche Grenze ziehe. Im Hinblick auf die heute vorhandenen Verkehrsmittel brauche die Begrenzung des Merkmals „unmittelbarer Verzehr” keine örtliche zu sein. Im übrigen lasse das Gesetz über die Getränke- und Speiseeissteuer jeden Verkauf an Verbraucher im Gemeindegebiet als Abgabe zum unmittelbaren Verzehr gelten.

Der Kläger erhob Anfechtungsklage beim Verwaltungsgericht Darmstadt und trug zur Begründung weiter vor, das Gesetz über die Getränke- und Speiseeissteuer und die darauf gestützte Steuerordnung der Beklagten seien wegen Verstoßes gegen Art. 105 GG nichtig. Der hessische Landesgesetzgeber sei für die Einführung der Speiseeissteuer nicht zuständig gewesen, weil es sich dabei um eine Unterart der Umsatzsteuer handle, für die dem Bund die konkurrierende Gesetzgebungskompetenz zustehe, von welcher er auch Gebrauch gemacht habe. Die Ausnahme einer Steuer mit örtlich bedingtem Wirkungskreis liege bei der hessischen Speiseeissteuer nicht vor, weil sich die Wirkungen der Steuer nicht im Gemeindegebiet erschöpften. Überdies müsse eine solche Steuer an eine örtliche Belegenheit anknüpfen; die Abgabe von Genußmitteln, wie Speiseeis, könne aber an jedem Ort erfolgen. Die Besteuerung jeder Abgabe an Verbraucher im Gemeindegebiet gehe über die sonst übliche Beschränkung auf den Verzehr an Ort und Stelle hinaus und verliere damit jedenfalls den örtlich bedingten Wirkungskreis.

Die beklagte Stadt bezog sich auf die Begründung ihres Widerspruchsbescheides. Im übrigen ist sie der Auffassung, das Gesetz über die Getränke- und Speiseeissteuer regele eine Steuer mit örtlich bedingtem Wirkungskreis, weil die Gestaltung des Steuertatbestandes in § 2 GSStG sicherstelle, daß die Speiseeissteuer nicht über den örtlichen Bereich hinauswirke.

5. Nach Auffassung des Verwaltungsgerichts ist der steuerliche Tatbestand des § 2 StO, der auf dem Gesetz über die Getränke- und Speiseeissteuer beruht, erfüllt, da der Kläger innerhalb des Gemeindegebiets der Stadt Darmstadt entgeltlich Speiseeis an Verbraucher abgegeben habe. § 2 StO wiederhole insoweit nur den Wortlaut des § 2 GSStG. Die Ausführungsanweisung Nr. 5 zu § 2 GSStG sei angesichts des eindeutigen, keinerlei Einschränkungen enthaltenden Wortlauts des § 2 Abs. 2 Buchst. b GSStG, dem § 2 Abs. 5 Buchst. b StO wörtlich entspreche, unbeachtlich.

Das Verwaltungsgericht müsse die Anfechtungsklage demzufolge abweisen, wenn § 2 GSStG gültig sei; hingegen seien die Bescheide der Stadt Darmstadt vom 23. August und 8. Oktober 1960 aufzuheben, wenn § 2 GSStG ungültig sei. In diesem Falle fehle die Rechtsgrundlage für die Steuerordnung der Beklagten. Die Ermächtigung in § 3 des Zweiten Abschnittes der Verordnung des Reichspräsidenten vom 26. Juli 1930 (RGBl. I S. 311, 314) i. d. F. von Kapitel I Artikel I § 3 der Verordnung des Reichspräsidenten vom 1. Dezember 1930 (RGBl. I S. 517, 518) könne nicht als Grundlage herangezogen werden, weil sie lediglich die Einführung einer Getränkesteuer, nicht aber einer Speiseeissteuer gestatte. Für die Entscheidung des Verwaltungsrechtsstreites komme es daher auf die Gültigkeit des § 2 GSStG an.

Nach Auffassung des Verwaltungsgerichts ist die Speiseeissteuer in der Ausgestaltung des § 2 GSStG eine der Umsatzsteuer des Bundes gleichartige Steuer, weil ein Leistungsaustausch besteuert werde, nämlich die entgeltliche Abgabe von Speiseeis durch einen Unternehmer; der Steuertatbestand des § 2 GSStG sei insoweit im Tatbestand des § 1 UStG enthalten. Da aber der Bund durch die Regelung der Umsatzsteuer von seiner konkurrierenden Gesetzgebung erschöpfend Gebrauch gemacht habe (BVerfGE 7, 244, Leitsatz 5 a), sei der Landesgesetzgeber auf diesem Gebiet nach Art. 72 Abs. 1 GG von der Gesetzgebung ausgeschlossen.

Der Ausnahmefall des Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG, wonach der Landesgesetzgeber für Steuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis die ausschließliche Gesetzgebungskompetenz habe, sei nicht gegeben. Ohne sich ausdrücklich einer der zum Begriff der Steuer mit örtlich bedingtem Wirkungskreis vertretenen Auffassungen anzuschließen, meint das Verwaltungsgericht, daß eine Steuer jedenfalls dann den Charakter einer Steuer mit örtlich bedingtem Wirkungskreis verliere, wenn sie nicht nur die Abgabe zum Verzehr an Ort und Stelle (wie die Getränkesteuer), sondern jede Abgabe an Endverbraucher im Gemeindegebiet besteuere, wie es in § 2 GSStG für Speiseeis der Fall sei. Dem Steuertatbestand des § 2 GSStG fehle hinsichtlich des Speiseeises das für eine Steuer mit örtlich bedingtem Wirkungskreis erforderliche Unterscheidungsmerkmal zur Umsatzsteuer, das z.B. für die Getränkesteuer in dem Erfordernis des Konsums an Ort und Stelle zu sehen sei. Der zur überörtlichen Umsatzsteuer nicht abgegrenzte Steuertatbestand des § 2 GSStG erhalte die erforderliche Einschränkung auch nicht aus der natürlichen Beschaffenheit des Eises als einer leicht schmelzenden und daher in der Regel alsbald zu verbrauchenden Substanz. Die moderne Eisherstellung und die Kühltechnik, die Möglichkeit schnellen Transports und erneuter Kühlung in Tiefkühltruhen und Kühlschränken beim Verbraucher machten ein Verbringen des Eises in andere Gemeindegebiete möglich, so daß ein wesentlicher Unterschied zu anderen leicht verderblichen Lebensmitteln heute nicht mehr anerkannt werden könne, wobei es unbeachtlich sei, daß möglicherweise der größte Teil des verkauften Eises innerhalb des Gemeindegebietes verzehrt werde. Soweit es sich nicht um den Verzehr an Ort und Stelle handle, stehe die Besteuerung des Verkaufs von Nahrungs- und Genußmitteln dem Bund zu, und dieser habe in der Umsatzsteuer eine solche überörtliche Steuer geschaffen.

II.

1. Das Bundesverfassungsgericht hat gemäß §§ 82 Abs. 1 und 2, 77 BVerfGG dem Bundestag, dem Bundesrat, der Bundesregierung, dem Bundesminister der Finanzen, dem Hessischen Landtag und der Regierung des Landes Hessen, gemäß § 80 Abs. 5 in Verbindung mit Abs. 4 Satz 1 BVerfGG den obersten Gerichten des Landes Hessen und gemäß § 82 Abs. 3 BVerfGG den Beteiligten des Ausgangsverfahrens Gelegenheit zur Äußerung gegeben. Ferner ist den Regierungen der übrigen Bundesländer Gelegenheit zur Stellungnahme gegeben worden; die obersten Verwaltungsgerichte der Länder und das Bundesverwaltungsgericht sind um Mitteilung ihrer einschlägigen Rechtsprechung ersucht worden.

2. Die Hessische Landesregierung hat ihren Beitritt erklärt und auf mündliche Verhandlung verzichtet. Sie ist der Auffassung, daß § 2 GSStG, soweit er die Besteuerung von Speiseeis zum Gegenstand hat, mit dem Grundgesetz vereinbar ist.

Die hessische Speiseeissteuer ist nach Ansicht der Landesregierung eine Sonderumsatzsteuer, die der allgemeinen Umsatzsteuer gleichartig ist. Das Land sei jedoch befugt gewesen, sie einzuführen, weil es sich um eine Steuer mit örtlich bedingtem Wirkungskreis im Sinne des Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG handle. Die Verbrauch- und Verkehrsteuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis könnten von den Verbrauch- und Verkehrsteuern der konkurrierenden Gesetzgebung nur durch den Unterschied in den Auswirkungen abgegrenzt werden. Die Entstehungsgeschichte des Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG zeige, daß immer wieder der Gedanke in den Vordergrund gestellt worden sei, daß auf keinen Fall durch die Aufteilung der Steuerhoheit ein Einbruch in die Wirtschaftseinheit des Bundesgebietes ermöglicht werden dürfe. Die den Ländern überlassenen Steuern könnten darum nur solche sein, die für diese Wirtschaftseinheit unschädlich seien. Unter „Wirkungskreis” sei daher die volkswirtschaftliche Auswirkung einer Steuer zu verstehen. Diese Wirkung müsse regional begrenzt sein und dürfe keine Wettbewerbsverschiebungen oder sonstige Störungen der Wirtschaftseinheit ermöglichen. Diese Interpretation werde bestätigt durch den Zusammenhang der Kompetenzregelung in Art. 105 Abs. 2 GG mit der Abgrenzungsregel des Art. 72 Abs. 2 GG, die ausdrücklich in Art. 105 Abs. 2 GG aufgenommen worden sei. Wenn Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG die Verbrauch- und Verkehrsteuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis generell von der konkurrierenden Gesetzgebung des Bundes ausnehme, könne es sich nur um Steuern handeln, für die die Voraussetzungen des Art. 72 Abs. 2 GG nie vorliegen könnten. Dieser Begriff könne daher nur von Art. 72 Abs. 2 her gedeutet werden. Steuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis könnten darum nur Steuern sein, die die in Art. 72 Abs. 2 Nr. 2 und Nr. 3 normierten Tatbestände nicht erfüllten, also weder gegen die Interessen anderer Länder oder der Gesamtheit verstießen noch die Wirtschaftseinheit gefährdeten. Diese Überlegungen führen die Landesregierung zu folgender Begriffsbestimmung der Verbrauch- und Verkehrsteuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis:

Steuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis sind Steuern, deren rechtliche Ausgestaltung sicherstellt, daß sich die wirtschaftlichen Auswirkungen auf das Gebiet des Steuerhoheitsträgers beschränken und daß durch die Erhebung der Steuer weder die Interessen anderer Länder oder der Gesamtheit noch die Einheitlichkeit der Lebensverhältnisse im Bundesgebiet beeinträchtigt werden.

Bei dieser Auslegung sei die hessische Speiseeissteuer mit dem Grundgesetz vereinbar. Da nur die Abgabe an Verbraucher besteuert werde, sei eine Verschiebung der Wettbewerbsbedingungen und damit eine Störung der Wirtschaftseinheit nicht zu befürchten. Selbst wenn in wenigen Fällen Speiseeis erst außerhalb des Steuergebietes verzehrt werde oder aus einem Gebiet mit Steuerfreiheit oder anderen Steuersätzen eingeführt werden sollte, sei das für die Wirtschaftseinheit ohne Bedeutung. Die Natur der besteuerten Ware sorge – trotz verbesserter Technik – dafür, daß der Verbraucher keine zu großen Transportwege in Kauf nehmen könne. Die Auswirkungen der Steuer auf andere Steuergebiete hätten daher so geringen Umfang, daß sie nicht als Eingriff in die Wirtschaftseinheit gewertet werden könnten. Daß durch eine unterschiedliche Steuer auf die entgeltliche Abgabe von Speiseeis die Interessen anderer Länder oder der Gesamtheit nicht berührt und die Einheitlichkeit der Lebensverhältnisse im Bundesgebiet nicht gestört werde, bedürfe keiner Begründung. Das Land Hessen sei daher zur Einführung einer Speiseeissteuer in der vorliegenden Ausgestaltung zuständig gewesen.

3. Der Kläger des Ausgangsverfahrens hält die Auffassung des Verwaltungsgerichts im Ergebnis für richtig. Der Begriff der Steuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis sei mit der im Schrifttum vertretenen engen Interpretation dahin zu verstehen, daß die Steuer an eine örtliche Begebenheit (Belegenheit) anknüpfen müsse. Das sei in § 2 GSStG nicht der Fall. Die Nichtigkeit des § 2 GSStG folge aber auch aus den anderen Auffassungen zum Begriff der Steuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis, da die Speiseeissteuer als steuerrechtliches Novum weder zu den „herkömmlichen kleinen indirekten Gemeindesteuern” gehöre, noch sich ihre Steuerwirkung in der Weise im jeweiligen Gemeindegebiet erschöpfe, daß kein Steuergefälle zu anderen Gemeinden eintreten könne.

4. Die beklagte Stadt vertritt die Auffassung, die Speiseeissteuer sei eine Steuer mit örtlich bedingtem Wirkungskreis. Sie schließt sich zur Begründung ihrer Auffassung der in der Rechtsprechung überwiegend vertretenen Auslegung an, wonach die Belastungswirkung örtlich begrenzt sein müsse, also kein Steuergefälle zu anderen Gemeindegebieten entstehen dürfe. Die Besteuerung der Abgabe zum unmittelbaren Verzehr enthalte die erforderliche örtliche Bindung des Steuertatbestandes. Daß die Technik auf dem Gebiet der Eisherstellung und die Kühltechnik seit dem Erlaß des Gesetzes über die Getränke- und Speiseeissteuer im Jahre 1951 beachtliche Fortschritte zu verzeichnen habe, berühre die Gültigkeit des Gesetzes nicht; insbesondere werde die Steuer dadurch nicht ihres örtlich bedingten Wirkungskreises entkleidet. Der Steuertatbestand sei allenfalls reformbedürftig geworden. Im übrigen gebe die Ausführungsanweisung, die entgegen der Ansicht des Verwaltungsgerichts eine gültige Rechtsverordnung sei, die Möglichkeit sicherzustellen, daß sich die steuerlichen Wirkungen auf das Gemeindegebiet beschränken. Schließlich sei es auch heute noch die Regel, daß das Speiseeis in der Nähe der Verkaufsstelle alsbald verzehrt werde, so daß trotz des erweiterten Wortlauts des § 2 Abs. 2 Buchst. b GSStG im Regelfall nur die Abgabe zum Verzehr an Ort und Stelle besteuert werde. Auf diesen Regelfall komme es an.

B.-I.

Gegen die Zulässigkeit der Vorlage bestehen keine Bedenken. Die Formulierung der Vorlagefrage läßt klar erkennen, inwieweit das Verwaltungsgericht den § 2 des nachkonstitutionellen und entscheidungserheblichen Gesetzes über die Getränke- und Speiseeissteuer für unvereinbar mit dem Grundgesetz hält. Der Aufzählung der einzelnen Absätze und Buchstaben oder der wörtlichen Anführung der Teile der Vorschrift, die das Verwaltungsgericht für verfassungswidrig hält, bedarf es nicht.

II.

1. Die hessische Speiseeissteuer ist eine Steuer im Sinne des § 1 Satz 1 der Reichsabgabenordnung. Da Verbrauch- und Verkehrsteuern in Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG kompetenzrechtlich gleichgestellt sind, und da der Begriff hier weit gefaßt werden muß (vgl. BVerwGE 6, 247 [255]), kann die genauere Klassifikation dahingestellt bleiben. Ihr Tatbestand – jede entgeltliche Abgabe von Speiseeis an Verbraucher im Gemeindegebiet – ist im Tatbestand des § 1 des Umsatzsteuergesetzes – Lieferung, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt – enthalten. Steuermaßstab ist für beide Steuern das Entgelt. Die Speiseeissteuer ist also eine Sonderumsatzsteuer. Da der Bund von seinem in Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG begründeten konkurrierenden Gesetzgebungsrecht für den Bereich der Umsatzsteuer erschöpfenden Gebrauch gemacht hat, konnte das Land Hessen die Speiseeissteuer nur einführen, wenn es sich um eine Verbrauch- oder Verkehrsteuer mit örtlich bedingtem Wirkungskreis handelt (vgl. BVerfGE 7, 244 [245 Leitsatz Nr. 6]). Für diese Steuern begründet Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG ein ausschließliches Gesetzgebungsrecht der Länder, so daß die Länder ein Gesetz über eine Verbrauch- oder Verkehrsteuer mit örtlich bedingtem Wirkungskreis auch dann erlassen können, wenn die Steuer mit einer bundesrechtlich geregelten Steuer gleichartig ist. Die Speiseeissteuer in der Ausgestaltung des hessischen Gesetzes vom 6. Dezember 1951 ist jedoch keine Steuer mit örtlich bedingtem Wirkungskreis.

2. Während das Grundgesetz im X. Abschnitt sonst an die traditionellen Begriffe des deutschen Steuerrechts anknüpft, hat der Begriff der „Steuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis” kein Vorbild im vorkonstitutionellen Recht. Seine Auslegung ist umstritten, nicht zuletzt deshalb, weil die Wortfassung des Begriffs mißlungen ist. Der Wortlaut der Bestimmung gibt daher nur eine geringe Interpretationshilfe. Deshalb kommt vor allem dem systematischen Zusammenhang, in dem diese Ausnahme von der grundsätzlich dem Bund eingeräumten konkurrierenden Gesetzgebung über die Verbrauch- und Verkehrsteuern steht, und unter teleologischen Gesichtspunkten dem Ordnungsprinzip, das die Kompetenzverteilung des Grundgesetzes im Bereich der wirtschaftlich bedeutsamen Gesetzgebung beherrscht, entscheidende Bedeutung zu.

3. Der Wortlaut, mit dem in Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG der Gegenstand der ausschließlichen Landesgesetzgebung umschrieben wird, vermag nicht ohne weiteres das Verständnis für das zu erschließen, was gemeint ist. In einer zunächst nicht verständlichen Weise wird der regionale Bereich der volkswirtschaftlichen „Wirkung” einer Steuer mit den im Steuertatbestand enthaltenen regionalen „Bedingungen” für die Entstehung der Steuerschuld gekoppelt. Zwischen beiden besteht aber kein notwendiger Zusammenhang. Es fehlt ferner jeder Anhaltspunkt dafür, welcher Bereich unter „örtlich” verstanden wird. Jeder Steuertatbestand verwirklicht sich in einem bestimmten Zeitpunkt an einem bestimmten Ort; jede Steuer „wirkt” in einem bestimmten „Bereich”, in dem sie die Wirtschaft belastet. Das einzige, was aus dem Wortlaut entnommen werden kann, ist also, daß die Verbrauch- und Verkehrsteuern, für die die ausschließliche Gesetzgebungsbefugnis den Ländern verbleibt, sich durch ein irgendwie geartetes besonderes örtliches Moment auszeichnen müssen, das es ermöglicht, sie von den allgemeinen Verbrauch- und Verkehrsteuern abzugrenzen, für die dem Bund die konkurrierende Gesetzgebungsbefugnis eingeräumt ist.

4. Aus der Entstehungsgeschichte ergibt sich nichts darüber, welchen spezifischen Sinn der Parlamentarische Rat mit dem Begriff der Steuern „mit örtlich bedingtem Wirkungskreis” verbunden hat. Ohne daß erkennbar wird, ob und welcher Sinnwandel damit verbunden sein sollte, wurden die Steuern im Text des Artikels zunächst als solche „mit örtlich begrenztem Wirkungsbereich” und später als solche „mit örtlich bedingtem Wirkungsbereich” bezeichnet.

Vor dem Unterausschuß II des Verfassungskonvents hatte der Sachverständige Fischer-Menshausen u.a. ausgeführt (Verfassungskonvent – Protokolle des Unterausschusses II [Zuständigkeitsfragen] S. 184):

Es gibt bereits im heutigen Reichssteuersystem bestimmte Abgaben, deren volkswirtschaftliche Belastungswirkung sich auf den regionalen Bereich eines Landes beschränkt; ich denke dabei an die Grunderwerbsteuern, die Rennwettsteuer, die Kraftfahrzeugsteuer, zur Zeit wohl auch die Biersteuer.

Hier erscheint also das regionale Moment im Zusammenhang mit der „volkswirtschaftlichen Belastungswirkung”. Diese Wirkung einer Steuer kann aber nur örtlich begrenzt oder beschränkt, nicht örtlich bedingt sein.

Vom „örtlichen Wirkungsbereich” einer Steuer ist erstmals die Rede in dem „Bericht über den Verfassungskonvent auf Herrenchiemsee”. In dem Darstellenden Teil wird zur Rechtsetzung des Bundes auf dem Gebiet des Finanzwesens u.a. ausgeführt (S. 34):

Es ist unbedenklich, die Gesetzgebung über Verbrauchsteuern vom örtlich begrenzten Wirkungsbereich, für deren Erhebung insbesondere die Gemeinden in Frage kommen (z.B. Schlachtsteuer, Getränkesteuer), den Ländern zu überlassen, sofern eine bundesrechtliche Regelung nicht vorliegt. Das gleiche gilt für die Besteuerung von Umsatz und Verkehr (z.B. Vergnügungsteuer, andere Luxus- und Aufwandsteuern) und die Personalbesteuerung (z.B. Einwohnersteuer, Bürgersteuer).

Im Entwurf des Verfassungskonvents findet sich der allgemeine Begriff nicht; in Art. 38 Vorschlag b (a.a.O. S. 66) wird vielmehr nur die Grunderwerbsteuer und die Wertzuwachssteuer von der grundsätzlichen Vorranggesetzgebung des Bundes für die Steuern vom Umsatz und Verkehr ausgenommen.

Unter einer Steuer mit örtlich begrenztem Wirkungsbereich könnte eine Steuer verstanden werden, deren wirtschaftliche Wirkungen auf einen engeren Bereich begrenzt bleiben, wobei dann für die Erstreckung des „örtlichen” Bereichs aus der Entstehungsgeschichte der wichtige Anhaltspunkt entnommen werden könnte, daß von vornherein vorwiegend an die Gemeindesteuern gedacht worden ist.

Die Formel „Steuern mit örtlich bedingtem Wirkungsbereich” taucht erstmals in dem Vorschlag für Art. 122a GG auf, den der Abgeordnete Dr. Höpker-Aschoff in der 13. Sitzung des Ausschusses für Finanzfragen des Parlamentarischen Rates am 6. Oktober 1948 unterbreitete. Er lautete (JöR N. F. Bd. 1 S. 756):

Der Bund hat die ausschließliche Gesetzgebung über Zölle und Finanzmonopole und die Vorranggesetzgebung über folgende Steuern (Bundessteuern)

  1. die Verbrauch- und Verkehrsteuern mit Ausnahme der Grunderwerbsteuer, Wertzuwachssteuer, Wandergewerbesteuer, Feuerschutzsteuer, Vergnügungsteuer und anderer Steuern mit örtlich bedingtem Wirkungsbereich,
  2. …
  3. …

In dieser Fassung erscheint Art. 122a auch in dem Entwurf des Grundgesetzes nach den Formulierungen der Fachausschüsse (Parlamentarischer Rat, Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland [Entwürfe] S. 1, 14). In der 1. Lesung des Hauptausschusses beantragte der Abgeordnete Dr. Binder, bei den besonders erwähnten Steuern die Wandergewerbesteuer, Feuerschutzsteuer und Vergnügungsteuer zu streichen, da sie durch den Begriff „Steuern mit örtlich bedingtem Wirkungsbereich” bereits mitumfaßt würden. Wandergewerbesteuer und Vergnügungsteuer wurden gestrichen, während die Feuerschutzsteuer stehen blieb (JöR N. F. Bd. 1 S. 758). Art. 122a Nr. 1 erhielt damit die Fassung, die sich heute in Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG findet, mit der einzigen Ausnahme, daß es „Wirkungsbereich” hieß, während das Grundgesetz von einem „Wirkungskreis” spricht (a.a.O. „Entwürfe” S. 41, 70). Nach der 3. Lesung des Hauptausschusses ersetzte der Allgemeine Redaktionsausschuß das Wort „Wirkungsbereich” durch „Wirkungskreis” „Entwürfe” S. 195, 229).

In dem „Schriftlichen Bericht zum Entwurf des Grundgesetzes für die Bundesrepublik Deutschland” (Anlage zum StenBericht der 9. Sitzung des Parlamentarischen Rates) begnügte sich der Berichterstatter Dr. Höpker-Aschoff mit dem kurzen Hinweis (S. 56):

Was bleibt den Ländern? Die Gesetzgebung über Verbrauch- und Verkehrsteuern mit örtlich bedingtem Wirkungsbereich, also Grunderwerbsteuern, Wertzuwachssteuer, Feuerschutzsteuer und jene kleinen indirekten Steuern, die heute von den Gemeinden oder Kreisen erhoben werden.

Er geht also nicht näher auf die Terminologie ein. Ebenso wie alle anderen an der Formulierung und Erörterung des Art. 122 a des Entwurfs des Grundgesetzes Beteiligten ist er anscheinend davon ausgegangen, daß die Wahl des Wortes „bedingt” an Stelle von „begrenzt” unproblematisch sei und keine sachliche Änderung bedeute. Wenn er zur Erklärung der Formel außer auf die aufgezählten Steuern auch auf „jene kleinen indirekten Steuern, die heute von den Gemeinden oder Kreisen erhoben werden”, verweist, so war das kaum als eine Festschreibung des Bestandes an kleinen indirekten Kommunalsteuern im Zeitpunkt des Inkrafttretens des Grundgesetzes gedacht; immerhin wird man aber davon ausgehen können, daß der Parlamentarische Rat eine Abgrenzung wollte, die die typischen kleinen Kommunalsteuern, wie z.B. die Getränkesteuer und die Vergnügungsteuer, in der Landeskompetenz beließ. Dieser Hinweis des an der Gestaltung des X. Abschnittes des Grundgesetzes maßgebend beteiligten Berichterstatters des Parlamentarischen Rates auf „jene kleinen indirekten Steuern, die heute von den Gemeinden oder Kreisen erhoben werden”, ergibt auch für die Auslegung des Begriffs der „Steuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis” einen Ansatzpunkt aus dem traditionellen deutschen Steuerrecht. Er ist gerade für die Speiseeissteuer von Bedeutung, weil die Speiseeissteuer in Anlehnung an die Getränkesteuer und in dem zur Prüfung gestellten Fall sogar in demselben Gesetz geregelt ist.

Die Entstehungsgeschichte spricht also dafür, den Begriff der Verbrauch- und Verkehrsteuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis weniger an der örtlichen Bedingtheit im Sinne einer besonderen örtlichen Radizierung des Steuertatbestandes als an der Begrenzung der Steuerwirkung auf einen engeren Bereich, insbesondere den Bereich der steuererhebenden Gemeinde, auszurichten.

5. Die in Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG der Landesgesetzgebung ausdrücklich vorbehaltenen Steuern – Grunderwerbsteuer, Wertzuwachssteuer und Feuerschutzsteuer – sind durch das Wort „insbesondere” mit den der Landesgesetzgebung generell vorbehaltenen „Steuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis” verknüpft. Das könnte zu der Annahme verleiten, es handle sich um Beispiele, die unter den allgemeinen Begriff fallen. Dem ist aber nicht so, da sich aus einem Vergleich dieser drei Steuern kein einheitlicher Begriff ableiten läßt. Insbesondere die Feuerschutzsteuer fällt aus dem Rahmen, da sich bei ihr keine besondere örtliche Radizierung des Steuergegenstandes feststellen läßt, die es rechtfertigen könnte, von einer Steuer mit irgendwie geartetem örtlichen Charakter zu sprechen. Ihr unterliegt „die Entgegennahme von Versicherungsentgelten aus Feuerversicherungen, wenn die versicherten Gegenstände bei der Entgegennahme des Versicherungsentgeltes im Inland sind” (§ 1 des Feuerschutzsteuergesetzes vom 1. Februar 1939, RGBl. I S. 113). Dieser Tatbestand löst gleichzeitig auch die Verpflichtung zur Zahlung der bundesrechtlich geregelten Versicherungsteuer aus. Steuerschuldner ist der Versicherer. Sie wird von dem Land erhoben, in dem der Versicherer seinen Sitz hat, ohne daß es darauf ankommt, ob auch das versicherte Objekt sich im steuererhebenden Land befindet. Daß die Länder einander die Feuerschutzsteuer überweisen, die sie von der Feuerversicherung für im anderen Land gelegene Objekte erhoben haben, zeigt gerade, daß die Steuer weder in ihrer Entstehung örtlich bedingt, noch in ihrer Wirkung örtlich begrenzt ist. Die Zweckbindung des Steueraufkommens zur Förderung begrenzter regionaler Zwecke (Förderung des Brandschutzes z.B. nach § 21 des Hessischen Brandschutzgesetzes vom 19. Mai 1951, GVBl. S. 30) kann generell nicht ausreichen, um jene örtliche Radizierung herzustellen, die es rechtfertigen könnte, ausnahmsweise die ausschließliche Gesetzgebungskompetenz der Länder für eine Verkehrsteuer zu begründen. Die in Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG ausdrücklich genannten Einzelsteuern sind also nicht als typische Beispiele des Oberbegriffs „Steuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis” gemeint, sondern sie sind zusätzlich aufgeführt; das „insbesondere” ist als „sowie” zu lesen. Diese Deutung wird dadurch bestätigt, daß aus dem Entwurf des Art. 122a (heute Art. 105) GG einige weiter dort genannte Einzelsteuern auf Antrag des Abgeordneten Dr. Binder gestrichen worden sind, „da sie durch den Begriff, Steuern mit örtlich bedingtem Wirkungsbereich' bereits mitumfaßt wurden” (vgl. JöR N. F. Bd. 1 S. 758).

6. Das bisher gewonnene Ergebnis deckt sich mit jenem, zu dem die teleologische Interpretation führt, die sich auf das Ordnungsprinzip stützt, das die Kompetenzverteilung des Grundgesetzes im Bereich der wirtschaftlich bedeutsamen Gesetzgebung beherrscht. Das klar ersichtliche Verfassungsziel des Grundgesetzes, an dem insbesondere auch die Bestimmungen über das Finanzwesen orientiert sind, ist es, die Wirtschaftseinheit innerhalb der Bundesrepublik Deutschland zu wahren. Soweit unter diesem Aspekt nicht bereits die ausschließliche Gesetzgebung dem Bund zugewiesen ist (vgl. Art. 73 Nr. 5 und Art. 105 Abs. 1 GG), knüpft das Grundgesetz die konkurrierende Gesetzgebung des Bundes u.a. daran, daß ein Bedürfnis nach bundesgesetzlicher Regelung besteht, weil „die Wahrung der Rechts- oder Wirtschaftseinheit, insbesondere die Wahrung der Einheitlichkeit der Lebensverhältnisse über das Gebiet eines Landes hinaus” eine bundesgesetzliche Regelung erfordert (vgl. Art. 72 Abs. 2 Nr. 3, auf den in Art. 105 Abs. 2 verwiesen wird). Auch hier kann die Entstehungsgeschichte bestätigend herangezogen werden. Der bereits erwähnte Bericht des Abgeordneten Dr. Höpker-Aschoff bringt dazu entscheidende Gesichtspunkte. Die ausschließliche Gesetzgebungsbefugnis des Bundes für Zölle und Verbrauchsteuern wird mit dem Hinweis auf das einheitliche Wirtschaftsgebiet begründet. Es heißt in dem Bericht (S. 54) u.a.:

Die Verbrauchsteuern sind schließlich Produktionskosten der Wirtschaft, die in einem einheitlichen Wirtschaftsgebiete eine verschiedene Normierung nicht vertragen, wenn die Wirtschaft unter den gleichen Wettbewerbsbedingungen arbeiten soll. Eine verschiedene Belastung der Wirtschaft durch Verbrauchsteuern in den einzelnen Ländern würde mit Notwendigkeit dazu führen, an den Grenzen der Länder Ausgleichsabgaben zu erheben, um eine gleichmäßige Belastung zu gewährleisten. Aus allen diesen Gründen ergibt sich, daß in dem einheitlichen Wirtschaftsgebiet des Bundes Zölle und Verbrauchsteuern und die Umsatzsteuer der Gesetzgebung des Bundes unterworfen sein müssen. Die Einheit der Wirtschaft verlangt eine Bundesgesetzgebung auch für die übrigen Verkehrsteuern ….

In der Stellungnahme eines interfraktionellen Ausschusses zu dem Memorandum der Militärgouverneure vom 2. März 1949 heißt es u.a.:

Bei allen indirekten Steuern ist in einem einheitlichen Wirtschaftsgebiet eine einheitliche Gesetzgebung notwendig, weil diese Steuern Produktionskosten der Wirtschaft sind und eine verschiedene Regelung die einheitlichen Wettbewerbsbedingungen der Wirtschaft untergraben würde.

Wenn nun gleichwohl „die Verbrauch- und Verkehrsteuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis” in der ausschließlichen Gesetzgebungskompetenz der Länder belassen worden sind, so kann es sich nur um solche Steuern handeln, die für die Erhaltung der Wirtschaftseinheit innerhalb der Bundesrepublik Deutschland ohne Bedeutung sind. Für die ausdrücklich genannte Grunderwerbsteuer und Wertzuwachssteuer haben die vom Finanzausschuß des Parlamentarischen Rates gehörten Sachverständigen die Landeskompetenz befürwortet, „da diese Steuern keinen größeren Einfluß auf den Ablauf der Wirtschaft ausüben” (vgl. die Ausführungen der Sachverständigen Prof. Dr. Bühler und Dr. Lauerbach, JöR N. F. Bd. 1 S. 755).

7. Was endlich den systematischen Zusammenhang angeht, so ist davon auszugehen, daß ohne den Nachsatz in Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG der Bund die konkurrierende Gesetzgebung über alle Verbrauch- und Verkehrsteuern haben würde. Der Nachsatz hat also die Bedeutung, aus dem Kreis der möglichen Verbrauch- und Verkehrsteuern einen Teil auszuklammern. Das Abgrenzungsmerkmal wird mit der Formel „örtlich bedingter Wirkungskreis” gesetzt. Dieser örtliche Bezug im Steuertatbestand kann als Einschränkung der Bundeskompetenz nur dann sinnvoll sein, wenn er nicht allen Verbrauch- und Verkehrsteuern eigen ist. Bei einer Sonderumsatzsteuer muß also zur Begründung der Landeskompetenz ein besonderes örtliches Element hinzukommen, das bei der allgemeinen Umsatzsteuer fehlt.

8. Da die hessische Speiseeissteuer eine Gemeindesteuer ist, braucht nicht untersucht zu werden, welcher Art das die Landeskompetenz begründende „örtliche” Element sein könnte, wenn eine Verbrauch- oder Verkehrsteuer auf Landesebene erhoben wird. Bei den Gemeindesteuern kann es aus den überkommenen kleinen Kommunalsteuern, auf die in der Entstehungsgeschichte immer wieder verwiesen worden ist, entwickelt werden.

Sucht man bei der Gemeinde-Getränkesteuer, der die Speiseeissteuer nachgebildet ist, nach einem besonderen örtlichen Anknüpfungsmoment, so ist es in dem Verzehr an Ort und Stelle gegeben. Schon in der Verordnung des Reichspräsidenten vom 26. Juli 1930 (RGBl. I. S. 311), Zweiter Abschnitt, § 3, der die Grundlage zur Einführung der Gemeinde-Getränkesteuer bot, wird als Steuertatbestand der „Verzehr an Ort und Stelle” fixiert. Würde einfach die entgeltliche Abgabe von Getränken an Verbraucher besteuert werden, so wäre kein Unterschied zur allgemeinen Umsatzsteuer gegeben. Eine solche Leistung, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt, könnte weder hinsichtlich der Entstehung des Steuertatbestandes örtlich radiziert sein, noch könnte die volkswirtschaftliche Belastungswirkung auf einen örtlichen Bereich beschränkt bleiben.

9. Auch in der Rechtsprechung der Verwaltungsgerichte, die sich auf die der landesrechtlichen Regelung zugänglichen Verbrauch- und Verkehrsteuern der Gemeinden bezieht, spielen die beiden Momente der örtlichen Bezogenheit des Steuertatbestandes und der örtlichen Beschränktheit der Steuerwirkung eine Rolle. Seit den zur Speiseeissteuer ergangenen Entscheidungen des Württemberg-Badischen Verwaltungsgerichtshofs vom 30. Januar 1951 und 30. November 1951 (ESVGH 1, 151) wird meist darauf abgestellt, ob der Steuertatbestand so geregelt ist, daß er „ein Gefälle von einem Steuergebiet zum anderen nicht entstehen läßt, so daß sich die unmittelbare Wirkung der Steuern in dem Steuergebiet, d.h. im Hoheitsgebiet der die Steuer erhebenden Körperschaft, selbst erschöpft” (a.a.O. S. 165). Die örtliche Bedingtheit kann „auch durch entsprechende normative Gestaltung des Steuertatbestandes gegeben sein, ohne daß dadurch die örtliche Bedingtheit nur zu einer örtlichen Begrenzung würde. Entscheidend ist, daß die Steuer nicht über den örtlichen Kreis hinaus wirkt und daß der Verbrauch- oder Verkehrsvorgang, der die Steuerpflicht erzeugt, ebenfalls im Ortsgebiet liegt; das erste ist die örtliche Begrenzung, das zweite die örtliche Bedingtheit” (a.a.O. S. 166). Zur Gemeinde-Getränkesteuer sagt das Bundesverwaltungsgericht (BVerwGE 2, 105 [106 f.]): „Der Steuertatbestand verwirklicht sich also in örtlicher Bindung an das Gebiet des Steuerhoheitsträgers, des Beklagten. Denn von der Steuer wird nur der Getränkeverzehr im Gemeindegebiet erfaßt. Steuertatbestand ist nicht ein Verzehr schlechthin, sondern nur der Verzehr an Ort und Stelle. Auch die für die Verbrauchsteuer beachtlichen Wirkungen der Steuern überschreiten diesen Bezirk nicht.” Zur Jagdsteuer hat dasselbe Gericht ausgeführt (BVerwGE 5, 339 [341]): „Die Steuer kann keinerlei Wirkungen außerhalb ihres Geltungsbereichs äußern, insbesondere nicht zu einer unterschiedlichen Belastung der Wirtschaft innerhalb und außerhalb des Steuerbereichs führen und dadurch Ausgleichszahlungen erforderlich machen. Der Steuerpflichtige wird zur Steuer herangezogen, weil er durch seine steuerpflichtige Tätigkeit, die Ausübung der Jagd, in eine besondere räumliche Beziehung zu einem Teil des Geltungsbereichs der Steuerordnung tritt.”

10. Das Bundesverfassungsgericht hat sich bereits in mehreren Entscheidungen mit dem Begriff der Steuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis befassen müssen, ohne daß es bisher erforderlich gewesen wäre, den Begriff grundsätzlich zu klären. Die wirtschaftlichen Auswirkungen der Badischen Weinabgabe gingen eindeutig über den Bereich des steuererhebenden Landes hinaus, so daß das Vorliegen einer Steuer mit örtlich bedingtem Wirkungskreis verneint werden konnte (BVerfGE 7, 244 [257 f.]). Bei der Schankerlaubnissteuer konnte die Frage dahingestellt bleiben, weil der Bund keine Steuer für sich in Anspruch genommen oder einheitlich geregelt hat, die mit der Schankerlaubnissteuer gleichartig wäre (BVerfGE 13, 181 [195 f.]). Bei der Vergnügungsteuer endlich hat sich das Bundesverfassungsgericht mit der Feststellung begnügt, daß die überwiegende Ansicht sie zu den Verbrauch- und Verkehrsteuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis rechnet; sie gehöre zu den „kleinen indirekten Steuern, die heute von den Gemeinden oder Kreisen erhoben werden” (BVerfGE 14, 76 [90 f.]).

Die verfassungsrechtliche Prüfung des hessischen Gesetzes über die Getränke- und Speiseeissteuer am Maßstab des Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG gibt nun Anlaß, für den Bereich der Gemeindesteuern näher zu konkretisieren, was unter „Verbrauch- und Verkehrsteuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis” zu verstehen ist. Der aus der Entstehungsgeschichte erhellte Wortlaut, die durch sie bestätigte verfassungspolitische Zielsetzung des Art. 105 GG und die systematische Stellung der Ausnahme im Rahmen des Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG ergeben, daß Verbrauch- und Verkehrsteuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis im Bereich der Gemeindesteuern nur solche Steuern sind, die an örtliche Gegebenheiten, vor allem an die Belegenheit einer Sache oder an einen Vorgang, im Gebiet der steuererhebenden Gemeinde anknüpfen und wegen der Begrenzung ihrer unmittelbaren Wirkungen auf das Gemeindegebiet nicht zu einem die Wirtschaftseinheit berührenden Steuergefälle führen können.

11. Bei der hessischen Speiseeissteuer wird „jede entgeltliche Abgabe von Speiseeis an Verbraucher im Gemeindegebiet” und nicht nur die Abgabe zum Verzehr an Ort und Stelle steuerlich erfaßt. Damit ist das Unterscheidungsmerkmal aufgegeben, das für die Abgrenzung der eng verwandten Getränkesteuer von der allgemeinen Umsatzsteuer maßgebend ist. Sobald nicht mehr nur der Verkauf zum Verzehr an Ort und Stelle, sondern jeder Verkauf von Speiseeis an Verbraucher (im Gegensatz zu Wiederverkäufern) im Gemeindegebiet besteuert wird, entsteht ein Steuergefälle, das die Wirtschaftseinheit berührt. Nur beim Verzehr an Ort und Stelle ist jene örtliche Radizierung des Steuertatbestandes gegeben, die gleichzeitig die unmittelbaren Wirkungen der Steuern auf das Steuergebiet begrenzt.

Die örtliche Radizierung muß sich aus der normativen Gestaltung des Steuertatbestandes selbst ergeben, nicht aber kann sie aus der natürlichen Beschaffenheit des Gegenstandes abgeleitet werden, dessen Verbrauch der Steuer unterworfen wird. Es kann nicht genügen, daß nach den „Regeln der Lebenserfahrung” darauf geschlossen werden kann, daß der Verzehr im Gemeindegebiet erfolgt (so die Ausführungsanweisung zu § 2 Abs. 1 und 2 des Gesetzes über die Getränke- und Speiseeissteuer in Nr. 1), sondern der normative Tatbestand des Gesetzes muß so gestaltet sein, daß eine Abgabe zum Verbrauch außerhalb des Gemeindegebietes davon nicht betroffen sein kann. Auch die Hessische Landesregierung fordert in ihrer oben zu A II 2 wiedergegebenen Begriffsbestimmung, daß die „rechtliche Ausgestaltung” der Steuer sicherstellt, daß sich die wirtschaftlichen Auswirkungen auf das Gebiet des Steuerhoheitsträgers beschränken. § 2 Abs. 2 Buchst. b GSStG läßt aber nicht einmal die Ausnahme zu, die die Ausführungsanweisung zu Nr. 5 Abs. 2 letzter Satz in das Gesetz hineinlegen will. Der Vorlagebeschluß weist mit Recht darauf hin, daß die Festlegung des Steuertatbestandes in § 2 Abs. 2 Buchst. b des Getränke- und Speiseeissteuergesetzes angesichts der heutigen Technik der Herstellung und Verpackung des Speiseeises die Abgabe zum Verbrauch auch außerhalb des Gemeindegebiets miterfaßt und daß sie nicht anders zu bewerten ist als eine entsprechende Besteuerung irgendwelcher sonstiger verderblicher Lebensmittel. Die Fälle eines Verzehrs außerhalb des Erhebungsgebietes mögen selten sein, wie die Hessische Landesregierung in ihrer Stellungnahme behauptet; darauf kommt es aber nicht an, sondern nur darauf, daß die abstrakte Formulierung des Tatbestandes nicht nur den Verbrauch im Gemeindegebiet besteuert, sondern auch die Abgabe zum Verbrauch außerhalb des Gemeindegebietes mitumfaßt. Wird das traditionelle Kriterium „Abgabe zum Verzehr an Ort und Stelle”, das die Getränkesteuer charakterisiert, aufgegeben, so wird das Tor zur Einführung aller möglichen Verbrauch- und Verkehrsteuern durch die Gemeinden geöffnet; das Grundgesetz wollte aber nicht den Ländern und den Gemeinden die Möglichkeit eröffnen, Sonderumsatzsteuern in beliebiger Form und Zahl einzuführen.

12. Die Speiseeissteuer in der Ausgestaltung des sich aus § 2 Abs. 1 Buchst. b in Verbindung mit Abs. 2 Buchst. b GSStG ergebenden Tatbestandes ist daher keine Steuer mit örtlich bedingtem Wirkungskreis im Sinne des Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG. Wegen der Gleichartigkeit der Umsatzsteuer des Bundes verstößt das hessische Getränke- und Speiseeissteuergesetz insoweit gegen Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG in Verbindung mit Art. 72 Abs. 1 GG.

§ 2 Abs. 1 Buchst. b und § 2 Abs. 2 Buchst. b GSStG sind als eine einheitliche Norm anzusehen, da das Tatbestandselement „zum unmittelbaren Verzehr” des Abs. 1 Buchst. b in Abs. 2 Buchst. b dahin bestimmt wird, daß darunter „jede Abgabe an Verbraucher im Gemeindegebiet” zu verstehen ist, gerade im Gegensatz zur Getränkesteuer, bei der nur „jede Abgabe zum Verzehr an Ort und Stelle” als unmittelbarer Verzehr angesehen wird. Die gerade wegen dieser Festlegung des Tatbestandselementes „zum unmittelbaren Verzehr” verfassungswidrige Bestimmung kann nicht verfassungskonform ausgelegt werden. Obwohl der verfassungsrechtlich unbedenkliche Steuertatbestand „zum Verzehr an Ort und Stelle” in dem weiter gehenden Tatbestand „Abgabe an Verbraucher im Gemeindegebiet” enthalten ist, war es nicht möglich, § 2 GSStG nur insoweit für nichtig zu erklären, als über die Abgabe von Speiseeis zum Verzehr an Ort und Stelle hinaus jede Abgabe an Verbraucher im Gemeindegebiet der Speiseeissteuer unterworfen wird. Das wäre eine Änderung des Gesetzes, zu der das Bundesverfassungsgericht nicht befugt ist. § 2 Abs. 1 Buchst. b in Verbindung mit § 2 Abs. 2 Buchst. b des Hessischen Gesetzes über die Getränke- und Speiseeissteuer war daher für nichtig zu erklären.

 

Fundstellen

BVerfGE, 306

NJW 1964, 147

VerwRspr 1964, 158

VerwRspr 1964, 517

DVBl. 1964, 497

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