BFH Urteil vom 04.03.1964 - II 41/60 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Bewertung, Vermögen-, Erbschaft-, Schenkungsteuer Erbschaft, Schenkung und Steuern

Leitsatz (amtlich)

Art. 3 ErbStändG vom 24. März 1959 (BGBl I S. 157, BStBl I S. 156) ist im Wege der Lückenausfüllung dahin auszulegen, daß die Vorschrift des Art. 1 Nr. 10d dieses Gesetzes = § 18 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG 1959 auch auf die Fälle Anwendung findet, in denen die Steuerschuld vor dem 1. Juli 1958 entstanden ist.

Die Vorschrift des § 18 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG 1959 betrifft bei verfassungskonformer Auslegung nicht nur die dort bezeichneten Ansprüche im rechtstechnischen Sinn, sondern auch die aus diesen Ansprüchen geflossenen Entschädigungszahlungen, die als solche noch im Nachlaß vorhanden sind.

Normenkette

ErbStG § 18 Abs. 1 Nr. 10

Tatbestand

A. -

Der Bf. ist testamentarischer Alleinerbe der am 6. März 1958 verstorbenen Frau X., geborene Y. Der Bf. ist mit der Erblasserin nicht verwandt. Das Finanzamt zog den Bf. mit Steuerbescheid vom 25. August 1958, der in vollem Umfang als vorläufiger ergangen ist, nach einem Reinnachlaß von 56.586 DM zu einer Erbschaftsteuer von 13.560 DM heran. Gegen diesen Bescheid legte der Bf. Einspruch ein. Er machte, wie schon bei Abgabe der Erbschaftsteuererklärung, geltend, das im Erbweg auf ihn übergegangene Vermögen bestehe aus einem Bankguthaben, das sich ausschließlich aus Zahlungen auf Grund des Bundesentschädigungsgesetzes (BEG) zusammensetze. Die Erhebung einer Erbschaftsteuer komme der Einziehung eines nicht unbeträchtlichen Teils der Entschädigung für das der Erblasserin durch den Nationalsozialismus angetane Unrecht gleich und sei daher sittenwidrig. Die Erblasserin habe erstmalig im Sommer 1956 - also erst rund 1 1/2 Jahre vor ihrem Tode - größere Entschädigungsbeträge erhalten. Hätte die Erblasserin länger gelebt oder wäre ihr die Entschädigung eher ausgezahlt worden, so würde sie die Entschädigung für sich selbst verbraucht haben. Daraus, daß dies nicht geschehen sei, könne die Bundesrepublik aber keinen steuerlichen Nutzen ziehen, ohne gegen Treu und Glauben zu verstoßen; denn sie sei es gewesen, die durch den verspäteten Erlaß der Entschädigungsgesetze und durch die deren beschleunigte Durchführung hemmende Art der Abfassung dieser Gesetze das beklagenswerte Ergebnis herbeigeführt habe. Der Einspruch hatte keinen Erfolg. In seiner Berufung erhielt der Bf. seinen seitherigen Rechtsstandpunkt aufrecht und berief sich nunmehr außerdem auf die durch das Gesetz zur änderung des Erbschaftsteuergesetzes vom 24. März 1959 neu geschaffene Bestimmung der Nr. 10b des § 18 Abs. 1 ErbStG 1951. Diese Bestimmung weise jedoch insofern eine Lücke auf, als sie auf Entschädigungsansprüche beschränkt sei, sich aber nicht über Entschädigungsleistungen ausspreche. Es fehle an jedem Anhalt dafür, daß die gesetzgebenden Körperschaften die Freistellung der Entschädigungsleistungen von der Erbschaftsteuer zwar erwogen, aber verworfen hätten. Auf jeden Fall sei eine vom Gesetzgeber absichtlich vorgenommene Beschränkung der Freistellung auf Entschädigungsansprüche mit rechtsstaatlichen Grundsätzen nicht vereinbar. Auch sei die Errichtung der Zeitschranke, die in der Vorschrift über die Anwendbarkeit des § 18 Abs. 1 Nr. 10b ErbStG 1951 mit Wirkung auf die nach dem 30. Juni 1958 eingetretenen Erwerbe liege, in Hinblick auf die Freistellung auch nur der Entschädigungsansprüche rein willkürlich, weil sie den Eintritt der Steuerbefreiung vom blinden Spiel des Zufalls abhängig mache. Der Bf. hat schließlich seinen Anspruch auf Freistellung von der Erbschaftsteuer noch darauf gestützt, daß auch er selbst rassisch Verfolgter ist. Es sei nur recht und billig, wenn er zum Ausgleich dafür, daß aus altersbedingten Gründen die Befriedigung seines eigenen Anspruchs auf Entschädigung in die weiteste Ferne gerückt sei, auf einen nur aus Entschädigungsleistungen zusammengesetzten Nachlaß keine Erbschaftsteuer zu zahlen brauche. Das Verwaltungsgericht hat die Berufung als unbegründet zurückgewiesen. Hiergegen richtet sich die Rb. des Steuerpflichtigen, mit der er, wie in den Vorinstanzen, Freistellung von der Erbschaftsteuer begehrt. Der Bf. stützt seinen Antrag auf Freistellung von der Erbschaftsteuer nunmehr im wesentlichen auf verfassungsrechtliche Erwägungen. Er macht unter Bezugnahme auf den Aufsatz von Küster "Poena auf satisfactio" (Juristenzeitung 1954 S. 1 ff.) und den Beschluß des Bundesverwaltungsgerichts vom 5. Dezember 1962 - I A 20/59, den dieses in Sachen des Verbotsantrags der Bundesregierung gegen die Vereinigung der Verfolgten des Naziregimes (VVN) erlassen hat, geltend, der Gedanke der Sühne für das den Geschädigten in der Zeit der Diktatur angetane Unrecht schließe es aus, daß sich der Staat an dem zum Zwecke der Genugtuung Geleisteten durch die Erhebung der Erbschaftsteuer beteilige. Das Bundesverwaltungsgericht sehe den Sühnegedanken offenbar als einen jener allgemeinen Rechtsgrundsätze an, welche im Sinne des Beschlusses des Bundesverfassungsgerichts vom 25. Februar 1960 - 1 BvR 239/52 (Entscheidungen des Bundesverfassungsgericht Bd. 10 S. 354 bis 363) die geschriebene Verfassung übergreifen und durchdringen.

Entscheidungsgründe

B. -

Die Rb. ist begründet. I. Die sich auf die erbschaftsteuerliche Behandlung von Ansprüchen auf Entschädigungsleistungen nach dem BEG beziehende Bestimmung des durch Art. 1 Nr. 10d des Gesetzes zur änderung des Erbschaftsteuergesetzes vom 24. März 1959 (BGBl I S. 157, BStBl 1959 I S. 156) - im folgenden kurz als änderungsgesetz bezeichnet - in das ErbStG eingefügten § 18 Abs. 1 Nr. 10b, der bei Neufassung des ErbStG vom 1. April 1959 (BGBl I S. 187, BStBl 1959 I S. 159) die Bezeichnung § 18 Abs. 1 Nr. 10 erhalten hat, ist nach Art. 3 des änderungsgesetzes - wie alle Vorschriften dieses Gesetzes - auf Erwerbe anzuwenden, für welche die Steuerschuld nach dem 30. Juni 1958 entstanden ist oder entsteht. Da die Steuerschuld des Bf. für seinen Erwerb von Todes wegen nach § 14 Abs. 1 ErbStG 1951 mit dem Tode der Erblasserin am 6. März 1958 entstanden ist, wäre nach dem Wortlaut des Art. 3 des änderungsgesetzes die Vorschrift des § 18 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG 1959 unanwendbar. Mit Rücksicht darauf, daß die Besteuerung derjenigen Erwerbe, für welche die Steuerschuld vor dem 1. Juli 1958 entstanden ist, unbillig erscheine, hat das - vorliegendenfalls steuerberechtigte - Land Berlin ebenso wie z. B. die Länder Baden-Württemberg, Niedersachsen, Nordrhein- Westfalen und Rheinland-Pfalz angeordnet, daß die Vorschrift des § 18 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG 1959 im Billigkeitswege auch auf Erwerbe anzuwenden ist, für welche die Steuerschuld vor dem 1. Juli 1958 entstanden ist. Indessen erschiene es nicht ausreichend, wenn die Steuerpflichtigen auf eine bloße Billigkeitsmaßnahme der Verwaltung angewiesen wären. Vielmehr besteht ein Rechtsanspruch auf Anwendung des § 18 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG 1959 auch in den Fällen, in denen die Steuerschuld vor dem 1. Juli 1958 entstanden ist. Wie sich aus der Begründung zu Art. 3 des änderungsgesetzes ergibt (Deutscher Bundestag, 3. Wahlperiode, Drucksache 598, Entwurf eines Gesetzes zur änderung des Erbschaftsteuergesetzes), ist der Stichtag 30. Juni 1958 deshalb gewählt worden, weil am 1. Juli 1958 die Vorschriften des Gleichberechtigungsgesetzes vom 18. Juni 1957 (BGBl I S. 609) über die Neuordnung des ehelichen Güterrechts wirksam geworden sind. Es entspricht daher der durch diese Neuregelung des ehelichen Güterrechts geschaffenen Sachlage, wenn das änderungsgesetz insoweit, d. h. hinsichtlich des neu in das ErbStG eingefügten § 5a, den Stichtag vom 30. Juni 1958 als maßgebend bestimmt hat. Daß dieser Stichtag auch für die Anwendung der übrigen Bestimmungen des änderungsgesetzes gilt, ist - abgesehen von der Vorschrift des Art. 1 Nr. 10d des änderungsgesetzes = § 18 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG 1959 - unbedenklich, da sie großenteils nur formelle änderungen bezwecken, soweit sie aber materielle Rechtsänderungen enthalten, es sich um solche handelt, bei denen eine Vorverlegung des maßgebenden Stichtags nicht geboten ist. Dagegen wäre es - insoweit muß dem Bf. zugestimmt werden - nicht sachgerecht, wenn der Gesetzgeber die Freistellung von Ansprüchen auf Entschädigungsleistungen nach dem BEG zeitlich auf die Fälle einer nach dem 30. Juni 1958 entstehenden Steuerschuld hätte beschränken wollen. Dies würde dazu führen, daß die Ansprüche auf Entschädigungsleistungen trotz gleichartigen Rechtsgrundes je nach dem erbschaftsteuerlich ungleich behandelt würden, ob die Steuerschuld nach dem 30. Juni 1958 oder vor dem 1. Juli 1958 entstanden ist. Dies kann nicht die Absicht des Gesetzgebers gewesen sein. Mit dem Bf. ist daher das Vorliegen einer Gesetzeslücke in Art. 3 des änderungsgesetzes anzunehmen, die der erkennende Senat auszufüllen hat. Sie ist dahin zu schließen, daß Art. 1 Nr. 10 d des änderungsgesetzes § 18 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG 1959 nicht nur für die Fälle der Entstehung der Steuerschuld nach dem 30. Juni 1958, sondern auch für diejenigen der Entstehung der Steuerschuld vor dem 1. Juli 1958 anzuwenden ist, die zeitliche Begrenzung durch Art. 3 des änderungsgesetzes also insoweit nicht Platz greift. Nur diese eine Lösung ist auch zur Wahrung der Gleichheit (Art. 3 des Grundgesetzes - GG -) möglich. Demgemäß ist § 18 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG 1959 auch im vorliegenden Fall maßgebend.

II. Nun meint der Bf. allerdings, es handle sich in Fällen der vorliegenden Art nicht um Befreiung von der Erbschaftsteuer, sondern darum, daß die Erhebung der Erbschaftsteuer verboten sei. Von diesem Standpunkt aus müßte also die Vorschrift des § 18 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG 1959 gewissermaßen als gegenstandslos angesehen werden. Es würde dann, da von einer Verfassungswidrigkeit in toto hinsichtlich der §§ 1 bis 3 ErbStG keinesfalls gesprochen werden könnte, darum gehen, die genannten Gesetzesbestimmungen im Sinne der Auffassung des Bf. verfassungskonform auszulegen. Enthält aber das ErbStG eine ausdrücklich die Ansprüche auf Entschädigungsleistungen betreffende Vorschrift, nämlich die des § 18 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG 1959, so liegt es näher, diese einer Prüfung auf ihre verfassungskonforme Auslegung zu unterziehen. Verfassungswidrigkeit des § 18 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG 1959 macht der Bf. nicht geltend, sie würde auch nur eine durch den erkennenden Senat zu treffende Feststellung - es handelt sich um eine sogenannte "Berliner Sache", in der das Bundesverfassungsgericht für die Entscheidung nicht zuständig ist, vgl. Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts Bd. 7 S. 1 ff. - der Nichtigkeit dieser Bestimmung und damit den Wegfall der ausdrücklichen Vorschrift über die Befreiung der Ansprüche auf Entschädigungsleistungen nach dem BEG im Gefolge haben.

III. Der Bf. legt seiner Auffassung von der Unzulässigkeit der Erhebung von Erbschaftsteuer auf die ihm von Todes wegen angefallenen Entschädigungsleistungen den Sühnegedanken zugrunde. Es braucht nicht untersucht zu werden, ob dieser Gedanke zutrifft, denn die vom Bf. begehrte Entscheidung rechtfertigt sich schon aus den nachstehenden Gründen.

Die Bundesrepublik ist kraft der ihr durch das GG gegebenen Verfassung ein Rechtsstaat (vgl. Art. 19 Abs. 4, Art. 20 Abs. 3, Art. 28 Abs. 1 Satz 1 GG, sowie ferner Art. 20 Abs. 2 GG, der den rechtsstaatlichen Gedanken der Gewaltenteilung enthält). Der Begriff des Rechtsstaates schließt nun nicht nur in sich, daß alle nach dem Inkrafttreten des GG ergehenden staatlichen Maßnahmen - im weitesten Sinne - den Grundsätzen des Rechtsstaates entsprechen müssen. Vielmehr erfordert die Rechtsstaatlichkeit auch, daß aus der Vergangenheit in die Gegenwart fortwirkende Zustände der Rechtlosigkeit ausgeglichen bzw. beseitigt werden müssen, sich also der Gedanke des Rechts hierin bewährt. Dies ist überdies den ausdrücklichen Vorschriften des Art. 74 Nr. 9 bzw. des Art. 116 Abs. 2 GG zu entnehmen. Vor allem aber erfordert dies Art. 1 GG, der die Achtung und den Schutz der Menschenwürde sowie das Bekenntnis zu unverletzlichen und unveräußerlichen Menschenrechten als tragende Verfassungsgrundsätze aufstellt. An den aufgeführten wertentscheidenden Grundsatznormen des GG sind alle nicht verfassungsrechtlichen Gesetzesvorschriften zu messen. Das BEG als Maßnahme der Wiedergutmachung nationalsozialistischen Unrechts hat die Aufgabe, auf seinem Gebiet die Rechtsstaatlichkeit zu bewähren. Ist dies aber der Fall, so muß dem Bf. zugestimmt werden, wenn er die Erhebung von Erbschaftsteuer auf die nach dem BEG gewährten Entschädigungszahlungen im Ergebnis als eine teilweise Rückgängigmachung der Wiedergutmachung ansieht. Dabei kann es nicht darauf ankommen, ob - wie im vorliegenden Fall - ein erheblicher oder nur ein geringerer Teil der Entschädigungszahlungen weggesteuert werden würde. Denn eine auch nur geringfügige Wegnahme von Entschädigungsleistungen durch die Erbschaftsteuer würde nachträglich die Entschädigungsleistung ihres Charakters als eines Aktes der Rechtsbewährung im oben dargelegten Sinn entkleiden, weil es, wie der Bf. zutreffend ausführt, widersinnig wäre, das Ergebnis der Wiedergutmachung durch einen Zugriff auf die Substanz der Entschädigungszahlungen in gewissem Umfang wieder aufzuheben. (Bei der Vermögensteuer als einer nur nominell auf die Substanz des Vermögens gelegten Steuer wird die Rechtslage anders sein.) Aus den dargelegten Gründen muß daher die in Fällen der vorliegenden Art zur Anwendung kommende Vorschrift des § 18 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG 1959 dahin verfassungskonform ausgelegt werden, daß unter Ansprüchen auf Entschädigungsleistungen nicht nur Ansprüche im rechtstechnischen Sinn, sondern darüber hinaus auch die aus solchen Ansprüchen geflossenen Entschädigungszahlungen zu verstehen sind. Daher bleiben die Entschädigungszahlungen, die als solche noch in einem Nachlaß vorhanden sind, von der Erbschaftsteuer frei.

IV. Der Bf. war infolgedessen, da Finanzamt und Verwaltungsgericht diese Rechtslage verkannt haben, unter Aufhebung der Vorentscheidung und des vorläufigen Steuerbescheides von der Erbschaftsteuer vorläufig freizustellen. Eine endgültige Freistellung des Bf. kann der erkennende Senat noch nicht vornehmen, weil nicht feststeht, ob der Bf. evtl. auch nicht unter § 18 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG 1959 fallende Vermögenswerte erworben hat. Sollte das nicht der Fall sein, so wird das Finanzamt dem Bf. einen endgültigen Freistellungsbescheid zu erteilen haben.

Fundstellen

Haufe-Index 411167

BStBl III 1964, 246

BFHE 1964, 37

BFHE 79, 37