Aufwendungen für Updates und Releasewechsel

Wie ein Software-Releasewechsel richtig eingestuft und gebucht wird

Die Aktualisierung von Software erfolgt durch Updates, Upgrades oder Releasewechsel. Diese warten und aktualisieren die vorhandene Software, verbessern die Gebrauchsfähigkeit oder schaffen ggf. neue Funktionen.

Hinsichtlich der buchhalterischen Behandlung sind nach IDW RS HFA 11.21 daher folgende Fälle zu unterscheiden:

Wartung bzw. Modernisierung: Die Software-Aktualisierungsmaßnahme dient in erster Linie der Aufrechterhaltung der Funktionsfähigkeit der Software durch notwendige Aktualisierungen, Fehlerbehebungen oder unwesentliche Verbesserungen des Handlings bzw. der Modernisierung von Funktionen. Die dafür anfallenden Ausgaben sind als Wartungsaufwand zu verbuchen.

Modifikation: Durch Software-Aktualisierungsmaßnahmen werden neue, bisher nicht vorhandene Funktionen bereitgestellt. In diesem Fall ist zu prüfen, ob die Erweiterungen eine Modifikation der Software darstellen. Sind die Erweiterungen z. B. durch ein Upgrade oder Release-Wechsel so weitgehend, dass sie zu einer Erweiterung und wesentlichen Verbesserung der Software führen, sind die Ausgaben – wie oben dargestellt – als nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu aktivieren, sofern die ursprüngliche Software aktiviert wurde.

Wesensänderung: Die Software-Aktualisierung ist so umfassend, dass sie zu einer Wesensänderung der Software führt, d. h. die Ausgaben führen im Ergebnis zu einem Neuerwerb einer neuen Software. Dies bedeutet einerseits, dass der bisherige Vermögensgegenstand untergeht und ausgebucht wird. Gleichzeitig sind die Anschaffungskosten der neuen Softwareversion zu aktivieren. Sofern auf den Kaufpreis der neuen Version aufgrund der Nutzung der Vorversion ein Nachlass gegenüber dem Normalpreis gegeben wurde, geht nach IDW RS HFA 11.21 der Buchwert der alten Version bis zur Höhe des gewährten Nachlasses in die Anschaffungskosten der neuen Version ein.

Praxis-Beispiel: Abbildung eines Releasewechsels auf eine neue Software-Generation (Wesensänderung)

Unternehmer Huber hat vor 4 Jahren eine stand-alone Logistiklösung erworben. Die Software wurde mit Anschaffungskosten i. H. v. 6.000.000 EUR (5.000.000 EUR Lizenzkosten + 1.000.000 EUR Anschaffungsnebenkosten (Customizing)) aktiviert und über 8 Jahre abgeschrieben. Der Restbuchwert zu Beginn des aktuellen Geschäftsjahres beläuft sich daher auf 3.000.000 EUR.

Zu Beginn des aktuellen Geschäftsjahres erwirbt Herr Huber die nächste, technisch völlig veränderte Generation der Software vom gleichen Hersteller, die nun auf der In-Memory-Technologie basiert, mit einer signifikant verbesserten Leistungsfähigkeit und erweitertem Funktionsumfang. Der Hersteller bietet die neue Software für 7.000.000 EUR an, wobei die Nutzer der Vorversion die Software zum Preis von 6.000.000 EUR erwerben können.

Die neue Version erfordert in weiten Teilen ein neues Customizing zur Herstellung der Betriebsbereitschaft. Für die Herstellung der Betriebsbereitschaft fallen 1.200.000 EUR an (Anschaffungsnebenkosten).

Lösungsvorschlag:

Aufgrund der komplett neuen technischen Basis der Software und den damit einhergehenden völlig neuen Auswertungsmöglichkeiten stuft Herr Huber die Überarbeitung der Software als Wesensänderung ein.

Da die (ursprüngliche) Software vom Hersteller entgeltlich erworben wurde, ist sie als entgeltlich erworbene Software zu aktivieren.

Der Restbuchwert der alten Software i. H. v. 3.000.000 EUR ist nach IDW RS HFA 11.21 bis zur Höhe des Nachlasses auf die neue Software (1.000.000 EUR = 7.000.000 – 6.000.000 EUR) in die Anschaffungskosten der neuen Software einzubeziehen.

Insgesamt ergeben sich damit Anschaffungskosten für die neue Softwareversion i. H. v. 8.200.000 EUR (= 6.000.000 EUR Lizenzkosten + 1.000.000 EUR Restbuchwert der Vorversion + 1.200.000 EUR Anschaffungsnebenkosten).

Buchungsvorschlag für den Zugang der neuen Softwareversion (vereinfachte zusammenfassende Buchung für Lizenzerwerb und Anschaffungsnebenkosten):

Die buchungstechnische Abwicklung der Aktivierung des Restbuchwerts kann auf 2 Arten erfolgen:

• Entweder kann der Restbetrag der bisherigen Softwareversion i. H. d. zu aktivierenden Betrags von 1.000.000 EUR von der bisherigen Anlagenkarte auf die Anlagenkarte der neuen Software – auf dem bisherigen Konto EDV-Software – umgebucht werden. Der Restbetrag i. H. v. 2.000.000 EUR ist auszubuchen.
• Der Vorgang wird wie ein Anlagenabgang bei Buchverlust gebucht. D. h. der Restbuchwert der bisherigen Softwareversion wird gegen die GuV-Position "sonstiger betrieblicher Aufwand" ausgebucht. Gleichzeitig wird der zu aktivierende Restbuchwert der bisherigen Softwareversion gegen die GuV-Position "sonstiger betrieblicher Aufwand" aktiviert.

Unternehmer Huber wendet die letztere Vorgehensweise an. Zur Verbesserung der Übersichtlichkeit und Abgrenzbarkeit legt er für die Aktivierungsbuchung unter der GuV-Position "sonstiger betrieblicher Aufwand" ein neues Konto "Erträge aus der Aktivierung von Vorversionen bei Releasewechsel" (SKR 03: 8809; SKR 04: 6893) an.

Buchungsvorschlag für den Abgang der bisherigen Software:

Buchungsvorschlag für die Aktivierung des Restbuchwerts:

Im Ergebnis werden auf der Anlagenkarte der neuen Softwareversion Anschaffungskosten i. H. v. 8.200.000 EUR ausgewiesen. Aus dem Abgang der alten Softwareversion wird in der GuV ein sonstiger betrieblicher Aufwand von 2.000.000 EUR (= Restbuchwert von 3.000.000 EUR – Aktivierungsbetrag von 1.000.000 EUR) ausgewiesen.

Zu beachten ist, dass diese Vorgehensweise von der steuerlichen Behandlung nach dem BMF-Schreiben v. 18.11.2005 abweicht, zumindest dann, wenn im Buchwert der Altversion Customizing-Aufwendungen enthalten sind (vgl. hierzu unten).

Lässt sich nicht zweifelsfrei feststellen, ob die Aufwendungen für eine bestimmte Software-Aktualisierungsmaßnahme oder für einen Wartungsvertrag nun Erhaltungsaufwand oder Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten darstellen, ist nach DRS 24.36 aus Vorsichtsgründen von Erhaltungsaufwand auszugehen.

Frage zur Wesensänderung:

Sofern auf den Kaufpreis der neuen Version aufgrund der Nutzung der Vorversion ein Nachlass gegenüber dem Normalpreis gegeben wurde, geht nach IDW RS HFA 11.21 der Buchwert der alten Version bis zur Höhe des gewährten Nachlasses in die Anschaffungskosten der neuen Version ein.

Frage:

In meinem Fall ist der Restbuchwert der alten Software kleiner als der Nachlass, also genau anders herum, als in dem hier aufgenommenen Beispiel:

Mein Fall:

Restbuchwert alte Software: 1,00 EUR

Nachlass auf neue Software: 2.695,00 EUR

Muss ich nun max. den Restbuchwert, also 1 EUR zu den Anschaffungskosten der neuen Softwareversion addieren, oder trotzdem den Nachlass i.H.v. 2.695 EUR?

Antwort:

Kommt es durch ein Update zur Wesensänderung der Software, geht der bisherige Vermögensgegenstand unter und wird ausgebucht. Gleichzeitig sind die Anschaffungskosten der neuen Softwareversion zu aktivieren.

1. Sofern die bisherige Software noch einen Buchwert aufweist, kommt es nach IDW RS HFA 11.21 zu einer Aktivierung, sofern auf den Kaufpreis der neuen Version aufgrund der Nutzung der Vorversion ein Nachlass gegenüber dem Normalpreis gegeben wurde. In diesem Fall geht der Buchwert der alten Version bis zur Höhe des gewährten Nachlasses in die Anschaffungskosten der neuen Version ein. Grund ist, dass der wirtschaftliche Wert des Restbuchwerts in diesem Fall nicht Null ist, sondern sich in dem gewährten Nachlass manifestiert. Hierfür wurden i.H.d. aktivierten Buchwerts der Altsoftware in der Vergangenheit Aufwendungen getätigt. Zu den Anschaffungskosten der neuen Software gehören indes nicht nur die zur Deckung des Anschaffungspreises verwendeten Geldmittel, sondern auch Sachzuwendungen aus dem Betriebsvermögen, die unmittelbar für die Anschaffung der neuen Software verwendet werden. Daher ist der Restbuchwert in Höhe des wirtschaftlichen Werts einzubeziehen
   Hinweis: DRS 24.76 ist noch weitgehender und verlangt die Aktivierung des Restbuchwerts als Teil der Anschaffungskosten der neuen Software unabhängig von der Gewährung eines Preisnachlasses.
2. Weist die aktivierte, alte Software hingegen keinen Buchwert mehr auf, so gilt zwar auch, dass hierfür in der Vergangenheit Aufwendungen getätigt wurden (die aktuell einen Wirtschaftlichen Wert aufweisen), jedoch wurden - im Unterschied zu dem Fall zuvor - die als Anschaffungskosten aktivierten Aufwendungen zum Erwerb der Altsoftware in Vorperioden bereits als Abschreibungsaufwand vollständig verrechnet. Eine erneute Aktivierung i.H.d. Preisnachlasses über einen vorhandenen Restbuchwert der Altsoftware hinaus würde eine gegenläufige Ertragsbuchung erforderlich machen. Ohne diese Ertragsbuchung würde eine Aktivierung über einen Restbuchwert der Altsoftware hinaus und dessen anschließende Abschreibung über die Nutzungsdauer der neuen Software dazu führen, dass insgesamt in einer Totalperiode mehr Abschreibungsaufwand für beide Softwareversionen verrechnet würde, als Aufwendungen zur Anschaffung getätigt wurden.

Bei dieser Vorgehensweise (erfolgswirksame Aktivierung des Preisnachlasses) wäre der Anschaffungsvorgang nicht mehr erfolgsneutral; zudem setzt die Realisierung des Preisnachlasses den Erwerb der neuen Software voraus. Daher besteht m.E. die sachlich zutreffendere, einfachere und am besten nachvollziehbare Lösung darin, dass der gewährte Preisnachlass zwar die Anschaffungskosten der neuen Software mindert (analog Rabatt), aber keine (erfolgswirksame) Aktivierung i.H.d. Preisnachlasses über den Restbuchwert der Altsoftware hinaus erfolgt. Übertragen auf den Fall, dass der Restbuchwert 1 EUR (Restwert) beträgt, kann man den Betrag von 1 EUR als Abgang ausbuchen (wie bei anderen Anlagen) und der Preisnachlass mindert in voller Höhe die Anschaffungskosten der neuen Software. Oder: Der Betrag von 1 EUR wird auf die neue Software aktiviert, nachdem der Preisnachlass in voller Höhe die Anschaffungskosten der neuen Software gemindert hat. De facto kommt es dann zu einer Aktivierung des Preisnachlasses i.H.v. 1 EUR bei der neuen Software.

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