Mit dem Zweiten Corona-Steuerhilfegesetz wurde der steuerliche Verlustrücktrag erweitert. Dieser kann für Verluste aus dem VZ 2020 bereits unmittelbar in der Steuererklärung 2019 und bei Vorauszahlungen für 2020 genutzt werden.
Bisherige Regelung im BMF-Schreiben
Das BMF-Schreiben vom 24.04.2020, IV C 8 – S 2225/20/10003:010, wurde als Corona-Sofortmaßnahme eingeführt und sollte zur Erleichterung von Steuerpflichtigen dienen, die Gewinneinkünfte und Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielen. Anträge auf Herabsetzung der Vorauszahlungen für den VZ 2019 sollten auf der Grundlage eines pauschal ermittelten Verlustrücktrags aus 2020 für alle Beteiligten vereinfacht abgewickelt werden können.
Antragsberechtigt waren nur einkommensteuer- oder körperschaftsteuerpflichtige Personen, die im Laufe des VZ 2020 Einkünfte i.S.d. § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, 2, 3 oder 6 EStG (Gewinneinkünfte oder Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung) erzielen. Darüber hinaus musste der Antragsteller von der Corona-Krise unmittelbar oder nicht unerheblich negativ betroffen sein. Diese Annahme wurde bereits bestätigt, wenn die Vorauszahlungen des Steuerpflichtigen für den VZ 2020 bereits auf null Euro herabgesetzt wurden oder für den VZ 2020 aufgrund der Corona-Krise eine nicht unerhebliche negative Summe der Einkünfte erwartet wird.
Der pauschal ermittelte Verlustrücktrag aus 2020 betrug 15 % des Saldos der maßgeblichen Gewinneinkünfte und/oder der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, welche der Festsetzung der Vorauszahlungen für 2019 zugrunde gelegt wurden. Er war bis zu einem Betrag von 1 Mio. EUR bzw. bei Zusammenveranlagung von 2 Mio. EUR (§ 10d Abs. 1 Satz 1 EStG) abzuziehen.
Regelung im Zweiten Corona-Steuerhilfegesetz
Diese Entlastung wurde im Rahmen des Zweiten Gesetzes zur Umsetzung steuerlicher Hilfsmaßnahmen zur Bewältigung der Corona-Krise (Zweites Corona-Steuerhilfegesetz) mit aufgenommen Das Gesetz wurde am 29.6.2020 von Bundestag und Bundesrat verabschiedet und am 30.6.2020 im Bundesgesetzblatt verkündet. Zur Bekämpfung der Corona-Folgen wurde unter anderem der steuerliche Verlustrücktrag für die Jahre 2020 und 2021 auf 5 Mio. EUR bzw. 10 Mio. EUR (bei Zusammenveranlagung) erweitert sowie ein Mechanismus eingeführt, um den Verlustrücktrag für 2020 unmittelbar finanzwirksam schon mit der Steuererklärung 2019 nutzbar zu machen.
Anpassung von Vorauszahlungen für den VZ 2019
Die Vorauszahlungen bemessen sich grundsätzlich gem. § 37 Abs. 3 Satz 2 EStG nach der Einkommensteuer, die sich nach Anrechnung der Steuerabzugsbeträge (§ 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG) bei der letzten Veranlagung ergeben hat. Das Finanzamt kann bis zum Ablauf des auf den Veranlagungszeitraum folgenden 15. Kalendermonats die Vorauszahlung an die Einkommensteuer anpassen, die sich für den Veranlagungszeitraum voraussichtlich ergeben wird.
Mit der Implementierung des § 110 EStG wird eine Erleichterung der Anpassung von Vorauszahlungen für den VZ 2019 geschaffen. Auf Antrag wird der für die Bemessung der Vorauszahlungen für den VZ 2019 zugrunde gelegte Gesamtbetrag der Einkünfte pauschal um 30 % gemindert, soweit keine Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit gem. § 19 EStG enthalten sind. Dies gilt jedoch nur, wenn die Vorauszahlungen für das Jahr 2020 bereits auf null Euro herabgesetzt wurden.
Darüber hinaus kann der Gesamtbetrag der Einkünfte um mehr als 30 % gemindert werden, soweit der Steuerpflichtige einen voraussichtlichen Verlustrücktrag i.S.d. § 10d Abs. 1 Satz 1 EStG in entsprechender Höhe nachweisen kann.
Jedoch ist zu beachten, dass die Minderung des Gesamtbetrags der Einkünfte insgesamt 5 Mio. EUR (bei Zusammenveranlagung gem. § 26 und § 26b EStG: 10 Mio. EUR) nicht überschreiten darf.
Vorübergehende Erweiterung des steuerlichen Verlustrücktrags
Nach § 10d Abs. 1 Satz 1 EStG sind negative Einkünfte, die bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte nicht ausgeglichen werden, bis zu einem Betrag von 1 Mio. EUR (bei Zusammenveranlagung gem. § 26 und § 26b EStG: 2 Mio. EUR) vom Gesamtbetrag der Einkünfte des unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraums vorrangig vor Sonderausgaben, außergewöhnlichen Belastungen und sonstigen Abzugsbeträgen abzuziehen (Verlustrücktrag).
Durch das Zweite Corona-Steuerhilfegesetz haben diese bisher statuierten Grenzen auch Lockerungen erfahren. Ab dem VZ 2022 kann der Verlustrücktrag bei Einzelveranlagung bis zu einer Höhe von 5 Mio. EUR und bei Zusammenveranlagung gem. § 26 und § 26b EStG bis zu einer Höhe von 10 Mio. EUR erfolgen. Somit hat der Gesetzgeber die Grenzen an die neuen Regelungen des § 110 Abs. 3 EStG und des § 111 Abs. 3 EStG angepasst.
Vorläufiger Verlustrücktrag für den VZ 2020
Der "vorläufige Verlustrücktrag für 2020" wurde im neuen § 111 Abs. 1 EStG legaldefiniert. Auf Antrag wird bei der Steuerfestsetzung für den VZ 2019 pauschal ein Betrag i. H. v. 30 % des Gesamtbetrags der Einkünfte des VZ 2019 als Verlustrücktrag aus 2020 abgezogen. Die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme des vorläufigen Verlustrücktrags 2020 stimmen mit den Voraussetzungen für die Anpassung der Vorauszahlungen 2019 i.S.d. § 110 Abs. 1 ff. EStG überein. Bei der Berechnung des pauschalen Ansatzes sind Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit i.S.d. § 19 EStG nicht in die Bemessungsgrundlage miteinzubeziehen und die Vorauszahlungen müssen für den VZ 2020 auf null Euro herabgesetzt worden sein.
Darüber hinaus kann eine höhere Minderung als 30 % beansprucht werden, wenn der Steuerpflichtige einen voraussichtlichen Verlustrücktrag i.S.d. § 10d Abs. 1 Satz 1 EStG in entsprechender Höhe nachweisen kann.
Sollte die Herabsetzung von Vorauszahlungen für den VZ 2019 i.S.d. § 110 Abs. 1 EStG aufgrund eines voraussichtlich erwarteten Verlustrücktrags für 2020 zu einer Nachzahlung bei der Steuerfestsetzung für den VZ 2019 führen, so wird diese auf Antrag gestundet. Stundungszinsen werden dabei nicht erhoben.
So wie § 10d Abs. 1 Satz 3 f. EStG, beinhaltet auch § 111 Abs. 6 EStG eine besondere Korrekturvorschrift, die den Verlustrücktrag in den VZ 2019 zulässt und insoweit die Bestandskraft durchbricht. Die Festsetzungsfrist endet insoweit nicht, bevor die Festsetzungsfrist für den VZ 2020 abgelaufen ist. Entsprechend findet auch § 233a Abs. 2a AO Anwendung.
Abschließend statuiert die neue Norm, dass der vorläufige Verlustrücktrag 2020 nicht anwendbar ist, wenn die Veranlagung für den VZ 2020 vor der Veranlagung für den VZ 2019 durchgeführt wird. Außerdem kann für bereits bestandskräftige Einkommensteuerbescheide 2019 bis zum 31.7.2020 ein Antrag auf Berücksichtigung des vorläufigen Verlustrücktrags für 2020 gestellt werden. Dementsprechend ist der Einkommensteuerbescheid für 2019 zu ändern.
Folgendes Beispiel veranschaulicht die neuen Regelungen:
A erzielt Einkünfte aus Gewerbebetrieb und hat für das Jahr 2019 festgesetzte Vorauszahlungen zur Einkommensteuer von 24.000 EUR entrichtet. Der Vorauszahlungsfestsetzung für 2019 lag ein erwarteter Gewinn von 80.000 EUR zugrunde. Für das Jahr 2020 wurden Vorauszahlungen von 6.000 EUR je Quartal festgesetzt. Die Zahlung für das erste Quartal 2020 hat A zum gesetzlichen Fälligkeitstermin (10.3.2020) geleistet.
Aufgrund der Corona-Krise bricht der Umsatz des Gewerbebetriebs erheblich ein. Die Fixkosten laufen unverändert weiter. A beantragt beim Finanzamt eine Herabsetzung der Vorauszahlungen für 2020 auf null EUR. Das Finanzamt setzt die Vorauszahlungen zur Einkommensteuer 2020 antragsgemäß herab und erstattet die bereits geleistete Vorauszahlung von 6.000 EUR.
Zusätzlich beantragt A auch die nachträgliche Herabsetzung der Vorauszahlungen für 2019. Das Finanzamt setzt die Vorauszahlungen für 2019 auf der Grundlage eines pauschal ermittelten Verlustrücktrags von 24.000 EUR (30 % von 80.000 EUR) um 6.000 EUR herab. Die sich dadurch ergebende Überzahlung von 6.000 EUR wird erstattet.
Im Rahmen der erstmaligen Veranlagung für 2019 in 2020 ergibt sich (mangels Berücksichtigung eines Verlustrücktrags aus 2020) eine Nachzahlung von 6.000 EUR, welche das Finanzamt bis einen Monat nach Bekanntgabe des Einkommensteuerbescheids für 2020 unter dem Vorbehalt der Zinsfestsetzung und unter dem Vorbehalt des Widerrufs zinslos stundet.
Im Laufe des Kalenderjahres 2021 gibt A seine Einkommensteuererklärung für 2020 ab.
Variante 1: A erwirtschaftet im Jahr 2020 einen Verlust
Für 2020 ergibt sich ein Verlust, der durch den Verlustrücktrag (§ 10d Abs. 1 Satz 1 EStG) zu einer Steuerminderung für 2019 um mindestens 6.000 EUR führt. Die anlässlich der vorherigen Steuerfestsetzung bewilligte Stundung entfällt. Stundungszinsen sind nicht festzusetzen.
Variante 2: A erwirtschaftet im Jahr 2020 keinen rücktragsfähigen Verlust
Für 2020 ergibt sich entgegen der ursprünglichen Prognose kein rücktragsfähiger Verlust. Die gestundete Nachzahlung für 2019 ist innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Steuerbescheids für 2020 zu entrichten. Stundungszinsen sind nicht festzusetzen.