Kapitel 14: Konzernabschlus... / 2. Erläuterung

a) Umrechnung der Bilanz (Satz 1)

 

Tz. 578

Nach dem Wortlaut des § 308a Satz 1 HGB sind die Aktiv- und Passivposten einer auf fremde Währung lautenden Bilanz – mit Ausnahme des zum historischen Kurs in Euro umzurechnenden Eigenkapitals – zum Devisenkassamittelkurs am Abschlussstichtag in Euro umzurechnen.

Im Einzelnen gilt für die Umrechnung von Bilanzposten der Tochter-, Gemeinschafts- und assoziierten Unternehmen somit Folgendes:[785]

  • Umrechnung sämtlicher Vermögensgegenstände, Schulden sowie Abgrenzungs- und Sonderposten zum Stichtagskurs
  • Fortführung des Eigenkapitals mit den jeweiligen Einstands- bzw. historischen Kursen
  • Umrechnung des Jahresüberschusses mit Durchschnittskursen, da sich dieser aus der GuV ergibt
 

Tz. 579

Als Umrechnungskurs ist auf den Devisenkassamittelkurs zum Abschlussstichtag zu rekurrieren. Nicht ausschlaggebend ist somit der Kurs des Konzernbilanzstichtags. Dies erscheint insbesondere in solchen Fällen sachgerecht, in denen die Konsolidierung eines Tochterunternehmens auf Grundlage eines abweichenden Stichtags erfolgt. Dass das zu konsolidierende Vermögen sowie der Kurs aus Konsistenzgründen auf den identischen Stichtag zu bestimmen sind, bedingt den Rückgriff auf den Abschlussstichtag, zu dem das einbezogene Unternehmen konsolidiert wird.[786]

 

Tz. 580

Als Einstands- bzw. historische Kurse sind in Bezug auf das bei Erstkonsolidierung bereits bestehende Eigenkapital – inklusive stiller Reserven – die Kurse zum Erstkonsolidierungszeitpunkt zu verstehen. Im Falle von Kapitalzuführungen in späteren Jahren ist auf die Kurse der jeweiligen Zuführungszeitpunkte abzustellen. Mit Blick auf die nach der Erstkonsolidierung einbehaltenen Gewinne sind die Durchschnittskurse des Jahres der jeweiligen Gewinnentstehung maßgebend.[787]

[785] Hoffmann/Lüdenbach, HGB, § 308a HGB Rn. 13.
[786] Hoffmann/Lüdenbach, HGB, § 308a HGB Rn. 15.
[787] Hoffmann/Lüdenbach, HGB, § 308a HGB Rn. 16.

b) Umrechnung der GuV (Satz 2)

 

Tz. 581

Gem. § 308a Satz 2 HGB sind die Posten der GuV und somit auch das Jahresergebnis zum Durchschnittskurs in Euro umzurechnen.

Der Durchschnittskurs verkörpert einen periodenbezogenen Mittelwert hinsichtlich der in der entsprechenden Periode gültigen Umrechnungskurse. Die Ermittlung kann entweder gewichtet oder ungewichtet sowie auf Grundlage unterschiedlicher Zeitspannen vorgenommen werden. Dabei obliegt es dem Ermessen des Unternehmens, auf welcher Grundlage die Ermittlung des Durchschnittskurses für den betrachteten Zeitraum und die betrachtete Währung erfolgt. Beachtlich bei der Ermittlung des maßgebenden Durchschnittskurses sind die Grundsätze der Wirtschaftlichkeit und Wesentlichkeit, aber ebenso die Gewichtungen bzw. Glättungen im Falle stark schwankender Kurse.[788]

[788] Zwirner/Künkele, in: Petersen u. a., BilanzR, § 308a HGB Rn. 11.

c) Behandlung von Umrechnungsdifferenzen (Satz 3)

 

Tz. 582

Nach dem Wortlaut des § 308a Satz 3 HGB ist eine sich ergebende Umrechnungsdifferenz innerhalb des Konzerneigenkapitals nach den Rücklagen unter dem Posten "Eigenkapitaldifferenz aus Währungsumrechnung" auszuweisen.

Dem folgend ist eine GuV-neutrale Erfassung der aus der Umrechnung von Aktiv- und Passivposten resultierenden Umrechnungsdifferenzen geboten, im Zuge derer aktivische bzw. passivische Umrechnungsdifferenzen eine Minderung bzw. Erhöhung des Konzerneigenkapitals hervorrufen. Eine identische Behandlung ist auch für Differenzen geboten, die sich im Zuge der Umrechnung des Jahresergebnisses in der Bilanz – d. h. mit dem Stichtagskurs – und des Jahresergebnisses in der GuV – d. h. der zum Durchschnittskurs umgerechnete Saldo aus Aufwendungen und Erträgen – ergeben.[789]

 

Tz. 583

Die kumulierten Umrechnungsdifferenzen werden innerhalb des Konzerneigenkapitals unter dem Posten "Eigenkapitaldifferenz aus Währungsumrechnung" ausgewiesen. Sofern dabei ein Anteil auf Minderheitsgesellschafter entfällt, ist dieser dem Ausgleichsposten für nicht beherrschende Anteile gem. § 307 Abs. 1 HGB zuzurechnen. Um eine korrekte Behandlung bei Ausscheiden oder bei Änderung der Konzernbeteiligungsquote zu erleichtern, ist in der Konzernbuchhaltung eine getrennte Erfassung – jeweils nach den in den Konzernabschluss einbezogenen Unternehmen – des Gesamtbetrags der Umrechnungsdifferenz geboten.[790]

[789] Grottel/Leistner, in: BeckBilKo, § 308a HGB Rn. 40.
[790] Grottel/Leistner, in: BeckBilKo, § 308a HGB Rn. 41.

d) Ausscheiden eines Tochterunternehmens (Satz 4)

aa) Grundsätzliches

 

Tz. 584

Gemäß § 308a Satz 4 HGB ist der Posten "Eigenkapitaldifferenz aus Währungsumrechnung" bei teilweisem oder vollständigem Ausscheiden des Tochterunternehmens in entsprechender Höhe GuV-wirksam aufzulösen. Diese Auflösung ist im Zuge der Maßnahmen zur Kapitalkonsolidierung vorzunehmen. Neben der Veräußerung umfasst der Terminus des "Ausscheidens" insbesondere auch die Liquidation oder die Eröffnung eines Insolvenzverfahrens.[791]

 

Tz. 585

Unter "vollständigem Ausscheiden des Tochterunternehmens" sind zum einen die Veräußerung aller Anteile an einer ausländischen Einheit (Entkonsolidierung) und zum anderen die Liquidation der ausländischen Einheit zu verstehen. Bei erstgenanntem Fall sind eine vollständige Auflösung der Um...

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