bb) Erlöse aus der Erbringung von Dienstleistungen

Rn. 31h

Stand: EL 25 – ET: 05/2017

I.S.d. § 277 Abs. 1 kann jede entgeltliche Leistung, die weder einen Verkauf von VG noch eine Vermietung oder Verpachtung darstellt, als "Dienstleistung" aufgefasst werden. Erträge, die dem Finanzierungsbereich zuzuordnen sind, wie "Erträge aus Beteiligungen", "Erträge aus anderen Wertpapieren und Ausleihungen des Finanzanlagevermögens" sowie "sonstige Zinsen und ähnliche Erträge", sind weiterhin als solche auszuweisen, mithin nicht als "UE" zu qualifizieren (vgl. Richter, F. 2015, S. 387); sie sind auch weiterhin innerhalb des "Finanzergebnisses" (vgl. § 275 Abs 2 Nr. 9 bis 11 bzw. Abs. 3 Nr. 8 bis 10) auszuweisen.

Rn. 31i

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Die Erbringung einer Dienstleistung i. S. d. § 277 Abs. 1 setzt das Vorliegen eines Leistungsaustauschs voraus. Nicht entscheidend ist, ob das UN die Dienstleistung in seiner Funktion als Gesellschafter des Leistungsempfängers oder als fremder Dritter erbringt (vgl. IDW 2015, S. 671). Es ist bei einem Leistungsaustausch davon auszugehen, dass Leistung und Gegenleistung in ihren Grundstrukturen genau definiert sind. M.a.W.: Es muss eine genaue Leistungsbeschreibung vorliegen, die zu einer Gegenleistung führt, wobei das leistende UN tatsächlich einen wirtschaftlichen Nutzen aus betreffender Leistung erlangt. Sofern ein Leistungsaustausch zwischen fremden Dritten vereinbart wird, können Unsicherheiten in der Gegenleistung oftmals über in der Branche bzw. im Geschäftsfeld "übliche" Vereinbarungen verifiziert werden. Schwieriger gestaltet es sich dabei oftmals bei Vereinbarungen im Gesellschafterumfeld (vgl. Kirsch/Ewelt-Knauer 2015, § 277, Rn. 26 ff.; Richter, F. 2015, S. 387).

Rn. 31j

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Erlöse aus sog. Konzernumlagen (vgl. dazu etwa auch Hargarten, S./Schieler, F. 2017, S. 299 ff., m. w. N.) sind vor diesem Hintergrund differenziert zu beurteilen. Erbringt ein MU oder eines seiner TU, etwa in Gestalt der Übernahme von Buchführungstätigkeiten, Beratungsleistungen, Marktforschung durch ein Shared Sevice Center, oder der Verrechnung von Entwicklungsleistungen, IT- oder Rechnungswesenleistungen, Belastungen von Expatriates, Mitarbeiterüberlassung oder Nutzungsrechten an Patenten, Lizenzen und Marken, (konzerninterne) Dienstleistungen, so sind diese als "UE" anzusehen. Andere "Konzernumlagen" dagegen, bei denen ein Bezug zum klassischen Leistungsaustausch fehlt, wie z. B. Steuerumlagen, sind als "sonstige betriebliche Erträge" zu deklarieren. Auch der Sanierungszuschuss eines Gesellschafters ist als "sonstiger betrieblicher Ertrag" zu bilanzieren, weil es in diesem konkreten Beispiel an einer Gegenleistungsverpflichtung mangelt (vgl. Wulf, in: Bonner Handbuch 2016, § 277, Rn. 2.3; Kolb, S./Ross, N. 2015, S. 874).

Rn. 31k

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Auch in der Übernahme einer Haftung könnte eine Leistung gesehen werden, so dass die entsprechende Haftungsvergütung als "UE" auszuweisen wäre (vgl. Oser, P./Orth, C./Wirtz, H. 2015, S. 1732). Gesellschaftsrechtliche Haftungsvergütungen scheinen dann Bestand zu haben, sofern das geschlossene Vertragswerk zu ähnlichen Konditionen auch mit einer unabhängigen Partei hätte geschlossen werden können (vgl. Kirsch/Ewelt-Knauer 2015, § 277, Rn. 28 ff.). Da diese Übernahme aus der spezifischen Gesellschafterstellung resultiert, also nicht primär erfolgt, um gerade diese Gegenleistung zu erhalten, spricht auch Einiges dafür, erhaltene Haftungsvergütungen als "sonstige betriebliche Erträge" auszuweisen (vgl. so auch Richter, F. 2015, S. 387; Kolb, S./Ross, N. 2015, S. 872; Winzker, F. 2016, Rn. 59).

Rn. 31l

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Da die Eigenschaften "gewöhnliche Geschäftstätigkeit" und "typisches Leistungsangebot" im Zuge des BilRUG weggefallen sind, werden des Weiteren auch Erlöse aus betriebsuntypischen Dienstleistungen, wie z. B. Kantinenerlöse, Erlöse einer Belegschaftstankstelle, die nicht am Markt, sondern lediglich an Mitarbeiter – einem internen Markt – erbracht werden, ebenfalls als "UE" auszuweisen sein (vgl. Wirtz, H./Gersbacher, A. 2014, S. 712).