Virtuelle Währungen, sog. Kryptowährungen, erfreuen sich als Zahlungsmittel und Finanzierungsquelle steigender Beliebtheit. Die bilanzrechtliche Abbildung jedoch wirft wegen bislang nicht abgeschlossener Meinungsbildung und der Innovationsgeschwindigkeit Fragen auf.
Zahlungseingänge in Bitcoin
Sachverhalt: Ein Unternehmen erhält für seine an einen Kunden gelieferten Produkte oder erbrachten Dienstleistungen von diesem bei Fälligkeit der Forderung anstelle des vereinbarten Euro-Betrags einen Betrag in Bitcoin in seinem wallet gutgeschrieben. Das Unternehmen nimmt diesen Bitcoin-Betrag an Erfüllungs statt an.
Beurteilung: Das Unternehmen erfasst für die erbrachte Lieferung/Leistung eine Forderung aus Lieferungen und Leistungen (in EUR). Gem. § 277 Abs. 1 HGB liegen die Voraussetzungen für die Erfassung von Umsatzerlösen und einer entsprechenden Forderung vor.
Praxis-Beispiel: Ein Unternehmen verkauft Fertigerzeugnisse mit einem Buchwert von 100 EUR für 150 EUR. USt wird im Beispiel nicht berücksichtigt. Buchungen:
Der Kunde zahlt bei Fälligkeit der Euro-Forderung einen Betrag in Bitcoin, der dem dann aktuellen Euro/Bitcoin-Kurs entspricht. Die Forderung erlischt mit der Annahme des Bitcoin-Betrags durch das Unternehmen gem. § 364 Abs. 1 BGB an Erfüllungs statt. Der bilanzielle Zugang an Bitcoins beim Unternehmen erfolgt (aufgrund des aktuellen Kurses) i. H. v. 150 EUR und ist je nach Absicht des Unternehmens im Anlagevermögen (erworbene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens) oder im Umlaufvermögen (sonstige Vermögensgegenstände) auszuweisen. |
Anderes gilt, wenn zwischen den Parteien die ausschließliche Möglichkeit der "Bezahlung" in Bitcoin vereinbart wird. Auf den ersten Blick mag dies keinen Unterschied zu einer (zunächst) vereinbarten Zahlung in Euro darstellen. Bei genauerer Betrachtung jedoch und mangels der Eigenschaft von Bitcoin als (gesetzliches) Zahlungsmittel entspricht die zwischen den Parteien getroffene Vereinbarung indes nunmehr der eines Tauschs bzw. tauschähnlichen Vorgangs, da die Gegenleistung nicht in einer Geldzahlung, sondern in einem Gegenstand besteht. Ein Produkt bzw. eine Dienstleistung wird durch das Unternehmen an den Kunden gegen Erhalt eines immateriellen Vermögensgegenstands (Bitcoin bzw. Einheiten davon) geliefert bzw. erbracht.
Entsprechend sind die für den Tausch entwickelten Bilanzierungsgrundsätze anzuwenden. Danach kann die vom Unternehmen (zu) erhaltene Leistung (Bitcoin bzw. Anspruch auf die Lieferung von Bitcoin) wahlweise mit dem Buchwert, dem Zeitwert oder dem steuerneutralen Zwischenwert der ein- bzw. weggetauschten Leistung angesetzt werden. Die Höchstgrenze bei der Bewertung zum Zeitwert des weggetauschten Vermögensgegenstands ist jedoch der Zeitwert des erhaltenen Vermögensgegenstands, hier der Bitcoin-Betrag bzw. der Anspruch hierauf. Würde das Unternehmen die Bitcoins für einen weggetauschten Vermögensgegenstand erhalten, käme es lediglich zu einem "Austausch" der Vermögensgegenstände in der Bilanz. Bei Existenz stiller Reserven im weggetauschten Vermögensgegenstand und bei Ansatz des Zeitwerts käme es zudem zu einem (sonstigen betrieblichen) Ertrag in der GuV i. H. d. Unterschiedsbetrags zwischen dem Zeit- und dem Buchwert des weggetauschten Vermögensgegenstands. Diese Nettodarstellung in der GuV ergibt sich insb., wenn es sich bei dem weggetauschten Vermögensgegenstand um Anlagevermögen oder Handelswaren handelt. Bei weggetauschten Fertigerzeugnissen käme dagegen aufgrund der Berücksichtigung von Bestandsveränderungen eine Bruttodarstellung in Betracht.
Praxis-Beispiel: Ein Unternehmen tauscht Fertigerzeugnisse mit einem Buchwert von 100 EUR gegen Bitcoin, die es üblicherweise für 150 EUR verkauft. USt wird im Beispiel nicht berücksichtigt. Buchungen:
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Im Gegensatz zu einem (weggetauschten) Vermögensgegenstand weist eine vom Unternehmen erbrachte Dienstleistung keinen Buchwert auf. Üblicherweise sind dem Unternehmen für die Erbringung der Dienstleistung an den Kunden selbst Aufwendungen entstanden, bspw. für bezogene Leistungen, Personal oder Abschreibungen. Bei entsprechender Anwendung der Tauschgrundsätze auf den hier vorliegenden tauschähnlichen Vorgang ergeben sich für die Buchwertvariante Erlöse (sonstige betriebliche Erträge) i. H. d. in der GuV für die Erbringung der Dienstleistung erfassten Aufwendungen. Damit ist eine Erfolgsneutralität erreicht. Im Fall der Zeitwertvariante ergeben sich Erlöse (sonstige betriebliche Erträge) i. H. d. Preises (ohne USt), den das Unternehmen im Fall einer Zahlung in Euro verlangen würde. Entsprechend ergibt sich ein Ergebnis in der GuV, das dem eines Tauschs (Vermögensgegenstand gegen Vermögensgegenstand) oder dem eines Verkaufs entspricht.
Praxis-Beispiel Ein Unternehmen tauscht eine Dienstleistung gegen Bitcoin, für die es Aufwendungen i. H. v. 100 EUR hatte. Üblicherweise würde das Unternehmen die Dienstleistung am Markt für 150 EUR anbieten. USt wird im Beispiel nicht berücksichtigt. Buchungen:
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Bei beiden Varianten bildet wiederum der Zeitwert der erhaltenen Bitcoins (bzw. des Anspruchs darauf) die Höchstgrenze für deren Bilanzansatz. Zudem ist bei der Bewertung des Anspruchs (auf die Lieferung von Bitcoin) zu berücksichtigen, dass zwischenzeitliche Wertänderungen mangels (gesetzlicher) Währungseigenschaft von Bitcoin nicht gem. § 277 Abs. 5 HGB angabepflichtig sind ("aus der Währungsumrechnung"). Auch ist für die Bewertung dieses Anspruchs der Anwendungsbereich des § 256a HGB nicht eröffnet. Dieser unterschiedliche Befund – einerseits die Erfassung von Umsatzerlösen bei vereinbarter Zahlung eines Euro-Betrags und andererseits die Anwendung der Tauschgrundsätze bei vereinbarter Zahlung eines Bitcoin-Betrags – muss einstweilen (bis zu einer gesetzlichen Kodifikation) respektiert werden; dies gilt jedenfalls, solange Kryptowährungen keine gesetzlichen Zahlungsmittel sind bzw. die o. g. Änderung des Postens nach § 266 Abs. 2 B. IV. HGB durch den Gesetzgeber nicht erfolgt ist.