Entscheidungsstichwort (Thema)

Bewertung der Pensionsrückstellung eines Gesellschafter-Geschäftsführers

 

Leitsatz (redaktionell)

Auch bei einem Gesellschafter-Geschäftsführer, dem aufgrund einer Entgeltumwandlung, die den Tatbestandsmerkmalen des § 1 Abs. 2 BetrAVG entspricht, eine Versorgungszusage gewährt worden ist, ist der Barwert-Teilwert-Vergleich vorzunehmen und mindestens der Barwert der unverfallbaren künftigen Pensionsleistungen zu passivieren.

 

Normenkette

EStG § 6a Abs. 3 Sätze 1, 2 Nr. 1 S. 2, Abs. 5; BetrAVG § 1 Abs. 2

 

Nachgehend

BFH (Urteil vom 27.05.2020; Aktenzeichen XI R 9/19)

 

Tatbestand

Streitig ist die Bewertung einer Pensionsrückstellung.

Die Klägerin wurde zum 12.06.2013 gegründet und übernahm Vermögenswerte und die Anteile der A1 GmbH. Allein-Gesellschafter-Geschäftsführer ist seit 01.01.2014 A.

Die Klägerin übernahm mit Vereinbarung vom 15.01.2014 auch die bestehende Versorgungszusage der A1 GmbH für A (geb. 01.01.1963). Weiterhin gewährte sie ihm am 28.02.2014 eine weitere Versorgungszusage aus Entgeltumwandlungen. Die Zusage umfasste eine Altersversorgung durch Altersrente oder vorzeitige Altersrente und eine Hinterbliebenenversorgung durch eine Witwen- und Waisenrentenzusage. Wegen der Einzelheiten wird auf die Versorgungsvereinbarung verwiesen.

Die Entgeltumwandlung bestand laut Vereinbarung vom 28.02.2014 im Verzicht auf einen Teil der monatlichen Vergütung in Höhe von 4.500 €. Dies wurde ab Februar 2014 praktiziert. Mit Vereinbarung vom 25.08.2014 wurde das einbehaltene Entgelt bis auf weiteres auf 3.500 € festgelegt. Für 2014 verzichtete A somit auf Entgelt in Höhe von 45.500 €.

Die Klägerin passivierte zum 31.12.2014 aufgrund eines Gutachtens der Konzept AG für die arbeitgeberfinanzierte Zusage (unstrittig) 314.467 € und für die arbeitnehmerfinanzierte Pensionszusage eine Rückstellung in Höhe von 46.504 € (zusammen 360.971 €). Diese Werte wurden von B, Institut für Wirtschaftsmathematik u. betriebliche Altersversorgung, ermittelt.

Aus den Berechnungen des Instituts (vgl. versicherungsmathematisches Gutachten vom 15.07.2015), auf die wegen der Einzelheiten verwiesen wird, ergibt sich für die Versorgungszusage vom 28.02.2014 zum 31.12.2014 aufgrund einer Bemessungsgrundlage von 45.500 € für den Versorgungbaustein 2014

  • ein Endkapitalwert zum Renteneintritt von 99.624 €
  • ein Teilwert von 4.874 € (Differenz des Barwertes der künftigen Pensionsleistungen am Schluss des Wirtschaftsjahres abzüglich des sich auf denselben Zeitpunkt ergebenden Barwerts betragsmäßig gleichbleibender Jahresbeträge) und
  • ein Barwert von 46.504 € (Barwert der unverfallbaren künftigen Pensionsleistungen am Schluss des Wirtschaftsjahres).

Im Jahr 2016 fand für die Jahre 2013 und 2014 eine Außenprüfung statt. Die zugezogene Fachprüferin für versicherungsmathematische Fragen stellte fest, dass die Rückstellung für die arbeitnehmerfinanzierte Versorgungszusage nicht mit dem Barwert, sondern mit dem Teilwert der voraussichtlichen Versorgungsbausteine zu bewerten sei.

Als Teilwert einer Pensionsverpflichtung gelte nach § 6a Abs. 3 Satz 2 Einkommensteuergesetz (EStG) vor Beendigung des Dienstverhältnisses des Pensionsberechtigten der Barwert der künftigen Pensionsleistungen am Schluss des Wirtschaftsjahres abzüglich des sich auf denselben Zeitpunkt ergebenden Barwerts betragsmäßig gleich bleibender Jahresbeträge, bei einer Entgeltumwandlung im Sinne von§ 1 Absatz 2 des Betriebsrentengesetzes mindestens jedoch der Barwert der gemäß den Vorschriften des Betriebsrentengesetzes unverfallbaren künftigen Pensionsleistungen am Schluss des Wirtschaftsjahres.

Da A als beherrschender Gesellschafter-Geschäftsführer nicht unter den persönlichen Anwendungsbereich des Betriebsrentengesetzes (BetrAVG) falle, sei seine Anwartschaft nicht durch das BetrAVG gesetzlich unverfallbar, sondern werde in Tz 8 der Versorgungszusage nur vertraglich geregelt.

Dies genüge nicht für den Ansatz des Mindestwertes, wie dies auch EStH 6a Absatz 12 Satz 2 sehe, sondern es komme der allgemeine, idR niedrigere Teilwert zum Ansatz.

Die Fachprüferin ermittelte zum 31.12.2014 für die Versorgungszusage vom 28.02.2014 unter Zugrundelegung künftiger jährlicher Entgeltverzichte von 43.155 € einen Teilwert von 42.706 €.

Das Finanzamt folgte der Feststellung und minderte im Änderungsbescheid zur Körperschaftsteuer 2014 vom 29.09.2017 u.a. die Rückstellung um 3.798 €.

Die Klägerin legte am 17.10.2017 erfolglos Einspruch ein und hat am 25.05.2018 fristgerecht Klage erhoben.

Sie trägt vor, dass die Pensionsrückstellung mit dem Barwert für unverfallbare künftige Pensionsleistungen und nicht lediglich mit dem quotierten Teilwert anzusetzen sei.

Das Finanzamt verkenne die gesetzgeberischen Techniken der Normverweisung, wenn es § 6a Abs. 3 Satz 2 EStG nicht anwende, nur, weil der Gesellschafter-Geschäftsführer nicht unter den Anwendungsbereich des BetrAVG fiele.

1. Der Verweis in § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 2. Halbsatz EStG auf § 1 Abs. 2 Nr. 3 BetrAVG auf die dortige Entgeltumwandlung bezi...

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