Leitsatz (amtlich)

Räumt der Eigentümer sein eigengenutztes Einfamilienhaus vorübergehend, um es während dieser Zeit erweitern, modernisieren und reparieren zu lassen, und ist das Haus in dieser Zeit nicht bewohnbar, so kann er die Reparaturkosten und die anteilige Grundsteuer als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abziehen.

 

Normenkette

EStG § 9 Abs. 1 Nr. 7, § 7 Abs. 4; EinfHaus-VO § 2 Abs. 2

 

Tatbestand

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist Eigentümer von zwei Einfamilienhäusern. Ende April 1968 räumte er das als Einfamilienhaus bewertete, eigengenutzte Einfamilienhaus in N und verlegte seinen Hausstand in sein zweites Einfamilienhaus in S, wobei nur weniges unbrauchbares Mobiliar im Kellergang zurückblieb. Nach seinem Auszug ließ der Kläger das Haus in N für 231 860 DM erweitern, für 20 075 DM modernisieren und für 31 334 DM reparieren. Nach Beendigung der Baumaßnahmen bezog er es 1969 wieder.

Der Antrag des Klägers, die im Veranlagungszeitraum 1968 entstandenen Reparaturkosten und die auf die Monate Mai bis Dezember 1968 entfallende Grundsteuer als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung anzuerkennen, wie auch den Mietwert des Einfamilienhauses nur für die Zeit vom 1. Januar bis 30. April 1968 anzusetzen, blieb, wie auch der Einspruch, ohne Erfolg.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage teilweise statt, soweit der Kläger begehrte, den Nutzungswert nur für die ersten vier Monate des Jahres 1968 anzusetzen. Im übrigen wies es die Klage ab. Es ist der Ansicht, daß die Reparaturaufwendungen nach § 2 Abs. 2 der Verordnung über die Bemessung des Nutzungswerts der Wohnung im eigenen Einfamilienhaus (EinfHaus-VO) nicht abzugsfähig seien. Der Sinn und Zweck der EinfHaus-VO, auf längere Sicht das angelegte Kapital angemessen zu verzinsen, führe dazu, den tatsächlich anfallenden Aufwand für das Haus als mit dem Grundbetrag abgegolten anzusehen. Das gelte auch, wenn der Eigentümer die Eigennutzung zeitweise unterbreche.

Mit der Revision rügt der Kläger die Verletzung der § 21 Abs. 2 i. V. m. § 2 Abs. 4 Nr. 2 und § 29 des Einkommensteuergesetzes (EStG) und § 2 Abs. 2 EinfHaus-VO. Er macht geltend, daß der Abzug von Werbungskosten auch dann in Betracht komme, wenn ein Nutzungswert wegen Leerstehens des Einfamilienhauses nicht anzusetzen sei, die Aufwendungen aber mit späteren Einnahmen oder Nutzungen im Zusammenhang stünden (Hinweis auf Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 6. November 1973 VIII R 116/69, BFHE 111, 80, BStBl II 1974, 106, und Littmann, Das Einkommensteuerrecht, 10. Aufl., § 9 EStG, Rdnr. 16 ff.). Das FG gehe zutreffend davon aus, daß die Anwendung der EinfHaus-VO die tatsächliche Nutzung durch den Eigentümer voraussetze. Trotzdem wolle es den § 2 Abs. 2 EinfHaus-VO auch für die Zeit anwenden, in der das Haus nicht genutzt werde. Dem könne nicht gefolgt werden. Der den Werbungskostenabzug einschränkende § 2 Abs. 2 EinfHaus-VO könne nach seinem Wortlaut und dem Zusammenhang, in den er gestellt sei, nur eingreifen, wenn überhaupt ein Nutzungswert nach dieser Verordnung zu ermitteln sei. Das habe das FG auch gesehen und aus diesem Grund seine Begründung auf den Gedanken der Kapitalnutzung gestützt. Das FG verkenne dabei aber wieder, daß die Anwendung des § 2 Abs. 2 EinfHaus-VO die Anwendung der EinfHaus-VO überhaupt voraussetze.

Es treffe zwar zu, daß die bisher bekanntgewordenen Entscheidungen des BFH den Abzug von Erhaltungskosten bei Änderung der Nutzungsart, von Werbungskosten vor dem erstmaligen Einzug oder im Zusammenhang mit Erweiterungsbauten betrafen. Allen diesen Entscheidungen sei jedoch gemein, daß die Anwendung der EinfHaus-VO auf den Zeitraum beschränkt worden sei, in dem das Einfamilienhaus vom Eigentümer tatsächlich genutzt wurde, und daß eine Ausdehnung des § 2 Abs. 2 EinfHaus-VO auf andere Zeiträume unter dem Gesichtspunkt der vorgezogenen oder fortdauernden Kapitalnutzung nicht in Betracht komme. Der BFH habe weder gefragt, wann die Schäden entstanden seien noch wann die Aufwendungen sich in den Nutzungen niedergeschlagen hätten. Man könne auch nicht von einer unzulässigen Umgehung der EinfHaus-VO ausgehen, wenn der Eigentümer das von ihm bewohnte Einfamilienhaus für die Dauer der Durchführung von Instandsetzungsarbeiten verlasse (Hinweis auf Seithel, Rechts- und Wirtschaftspraxis 14 D ESt II B 43 f, der dies bejahe). Im vorliegenden Fall sei jedenfalls das Haus wegen umfangreicher Instandsetzungs- und Modernisierungsarbeiten nicht bewohnbar gewesen.

Der Kläger beantragt, unter Aufhebung der Vorentscheidung den Einkommensteuerbescheid 1968 in Gestalt der Einspruchsentscheidung dahin abzuändern, daß die Einkommensteuer auf 27 446 DM festgesetzt wird.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Es macht geltend, daß sich die Nichtabzugsfähigkeit von Aufwendungen für das Gebäude als Werbungskosten zwangsläufig daraus ergebe, daß dem Kläger für den fraglichen Zeitraum keine Einkünfte zuzurechnen seien. Würden aber aus einem Vermögensgegenstand keine Einkünfte erzielt, dienten die Aufwendungen nicht der Einkunftserzielung, sondern der einkommensteuerlich unbeachtlichen Erhaltung des Vermögens. Die vom Kläger angeführten BFH-Urteile vom 29. Oktober 1953 IV 238/53 U (BFHE 58, 162, BStBl III 1953, 353), vom 25. November 1954 IV 622/53 U (BFHE 60, 67, BStBl III 1955, 26) und vom 4. März 1966 VI 251/65 (BFHE 86, 78, BStBl III 1966, 350) seien im vorliegenden Fall nicht einschlägig. Es sei ein Unterschied, ob ein Haus erst bezogen werden solle, oder ob es wegen Instandsetzungsarbeiten nur zwischenzeitlich nicht benutzt werden könne. Ließe man in einem solchen Fall den Abzug der Instandsetzungskosten zu, so könnte man diese Kosten in gewissem Maß doppelt geltend machen; zum einen durch den vollen Abzug und zum anderen durch den niedrigen Nutzungswert. Deshalb sei auch der Hinweis auf das BFH-Urteil vom 17. Januar 1964 VI 108/62 U (BFHE 79, 13, BStBl III 1964, 238) gerechtfertigt.

 

Entscheidungsgründe

Die Revision ist begründet. Der Kläger kann die im Streitjahr 1968 angefallenen Reparaturkosten und die anteilige Grundsteuer als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abziehen (§§ 9, 21 EStG).

Das FG ging zutreffend davon aus, daß der Ansatz des Mietwertes eines eigengenutzten Einfamilienhauses nach der EinfHaus-VO zwingend die tatsächliche Eigennutzung voraussetzt. Dieser bereits vom Reichsfinanzhof (RFH) vertretenen Meinung (vgl. RFH-Urteil vom 10. März 1938 IV 298/37, RStBl 1938, 528) ist der BFH gefolgt (Urteil vom 24. Januar 1969 VI R 173/67, BFHE 95, 100, BStBl II 1969, 312, und die weiteren Rechtsprechungshinweise dort); der erkennende Senat hat sich dieser Rechtsprechung ebenfalls angeschlossen (vgl. z. B. das Urteil vom 26. August 1975 VIII R 120/72, BFHE 117, 54, BStBl II 1976, 9). Da nach den tatsächlichen Feststellungen des FG das Einfamilienhaus wegen der Bauarbeiten nicht genutzt wurde, entfiel für die Zeit von Mai bis Dezember 1968 die Anwendung der EinfHaus-VO. Das hat aber begriffsnotwendig auch die Nichtanwendung des § 2 Abs. 2 EinfHaus-VO zur Folge. Deshalb kann der vom FG angeführte Sinn und Zweck der EinfHaus-VO dahingestellt bleiben, solange davon auszugehen ist, daß diese Regelung nicht anzuwenden ist.

Mit dieser Ansicht steht das Senatsurteil vom 26. Juli 1977 VIII R 194/73 (BFHE 122, 522, BStBl II 1977, 723) in Einklang. Dort ist ausgesprochen worden, daß es für die Anwendung der EinfHaus-VO genüge, wenn die Wohnung dem Eigentümer zur jederzeitigen Nutzung zur Verfügung stehe. Das trifft jedoch dann nicht zu, wenn - wie im Streitfall vom FG festgestellt - das Haus nicht bewohnbar ist.

Der Vorentscheidung kann nicht gefolgt werden, wenn dort die Abzugsfähigkeit der Reparaturkosten und der Grundsteuer als Werbungskosten abgelehnt wird. Dies wäre nur dann gerechtfertigt, wenn die Aufwendungen des Klägers nicht der Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen dienten (§ 9 Abs. 1 Satz 1 und Satz 3 Nr. 2 EStG). Hierfür hat es der BFH genügen lassen, daß die Aufwendungen in einem ausreichenden klaren Zusammenhang mit den zukünftigen (fiktiven) Mieteinnahmen stehen (BFH-Urteil IV 238/53 U). Deshalb hat der BFH den Abzug von Reparaturaufwendungen in dem Fall bejaht, daß die Reparaturen zu einer Zeit vorgenommen wurden, für die die EinfHaus-VO nicht mehr anzuwenden war, ganz gleich, zu welcher Zeit die Schäden entstanden waren (BFH-Urteil VI 108/62 U). Er war der Meinung, daß es für die steuerliche Berücksichtigung des Erhaltungsaufwandes weder auf den Zeitpunkt der Entstehung der Schäden noch auf die Bezahlung der Reparaturkosten ankomme, sondern nur darauf, wann die Arbeiten ausgeführt wurden. Diese Ansicht hat der BFH auch auf den Fall übertragen, daß die EinfHaus-VO noch nicht anzuwenden ist (BFH-Urteil VI R 173/67). Als Schlußfolgerung ist der BFH in diesem Urteil zu dem Ergebnis gelangt (Ende des drittletzten Absatzes), daß Aufwendungen für Instandsetzungsarbeiten, die zu einer Zeit ausgeführt werden, für die die EinfHaus-VO nicht mehr oder noch nicht angewendet werden kann, nicht unter die Abgeltung des § 2 EinfHaus-VO fallen. Der erkennende Senat teilt diese Meinung. Dies führt im vorliegenden Fall, da eine Unterbrechung des wirtschaftlichen Zusammenhangs zwischen den Aufwendungen und der Erzielung von (fiktiven) Mieteinnahmen nicht vorliegt, zur Anerkennung der Reparaturaufwendungen als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung.

Mit dieser Entscheidung setzt sich der Senat nicht in Widerspruch zu seinem Urteil vom 24. Oktober 1978 VIII R 201/73 (BFHE 126, 277, BStBl II 1979, 178). Dort hat der Senat zwar ausgeführt, daß sich die steuerliche Behandlung von Aufwendungen, die mit Einkünften späterer Jahre im ausreichenden wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, nach den Regeln richtet, die für die zukünftigen Einkünfte gelten. Dieser Ausspruch sollte, wie sich aus der Entscheidung im übrigen ergibt, nur für die Behandlung von Schuldzinsen mit Rücksicht auf deren Laufzeitbezogenheit gelten. Auf die Behandlung von anderen, nicht regelmäßig und über eine bestimmte Zeit zu erbringenden Aufwendungen als Werbungskosten sind diese Rechtsgrundsätze nicht übertragbar.

 

Fundstellen

Haufe-Index 73115

BStBl II 1979, 431

BFHE 1979, 367

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