Unternehmereigenschaft im Ertragsteuerrecht / 3.1 Allgemeines

Die Begriffe "Unternehmer" und "Mitunternehmer" sind gleichrangig.^[1] Auch der Mitunternehmer i.  S.  d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG ist ein Unternehmer des Betriebs. Der Mitunternehmer unterscheidet sich vom Einzelunternehmer dadurch, dass er seine unternehmerische Tätigkeit nicht allein, sondern zusammen mit anderen (Mit-)Unternehmern in gesellschaftlicher Verbundenheit ausübt. Daraus folgt, dass bei Personenhandelsgesellschaften (OHG, KG) – nicht anders als bei den sonstigen Personengesellschaften – die Gesellschafter, die Mitunternehmerrisiko tragen und Mitunternehmerinitiative ausüben können, die Unternehmer des Betriebs der Personengesellschaft sind. Ihre gesellschaftliche Verbundenheit kommt auch darin zum Ausdruck, dass das Gesetz sie als Mitunternehmer des Betriebs bezeichnet. Weil die Gesellschafter die Mitunternehmer des Betriebs sind, der Betrieb auf ihre Rechnung und auf ihre Gefahr geführt wird, werden ihnen die Ergebnisse, d.  h. Gewinn und Verlust der gemeinschaftlichen Tätigkeit, anteilig als originäre eigene Einkünfte zugerechnet.

Die Stellung als (gewerblicher) Mitunternehmer setzt nach Ansicht des BFH und der Finanzverwaltung in jedem Fall Mitunternehmerrisiko und Mitunternehmerinitiative voraus.^[2]

Die Merkmale des Mitunternehmerrisikos und der Mitunternehmerinitiative müssen beide vorliegen, sie können aber im Einzelfall mehr oder weniger ausgeprägt sein.^[3]

Für jeden Mitunternehmer müssen beide Elemente feststellbar sein. Mitunternehmerrisiko trägt, wer gesellschaftsrechtlich oder diesem Status wirtschaftlich vergleichbar am Erfolg und Misserfolg eines gewerblichen Unternehmens teilnimmt. Dieses Risiko wird regelmäßig durch Beteiligung am Gewinn und Verlust sowie an den stillen Reserven des Anlagevermögens einschließlich eines Geschäftswerts vermittelt. Mitunternehmerinitiative bedeutet vor allem Teilnahme an unternehmerischen Entscheidungen, wie sie z. B. Gesellschaftern oder diesen vergleichbaren Personen als Geschäftsführern, Prokuristen oder anderen leitenden Angestellten obliegen.^[4] Ist nur ein Bestandteil des Mitunternehmerbegriffs, z. B. das Mitunternehmerrisiko, schwach ausgeprägt, kann dies durch eine besonders starke Ausprägung des anderen Bestandteils, d. h. der Mitunternehmerinitiative, kompensiert werden^[5].

[1] BFH, Beschluss v. 3.5.1993, GrS 3/92, BStBl 1993 II S. 616.

[2] BFH, Beschluss v. 25.6.1984, GrS 2/84, BStBl 1984 II S. 751; H 15.8 Abs. 1 EStH 2018.

[3] BFH, Urteil v. 28.10.1999, VIII R 66-70/97, BStBl 2000 II S. 183, Rn. 18.

[4] BFH, Urteil v. 1.3.2018, IV R 15/15, BStBl 2018 II S. 539, Rn. 34.

[5] BFH, Urteil v. 13.7.2017, IV R 41/14, BStBl 2017 II S. 1133.