Internationales Steuerrecht... / 4. Der Betriebsstättenbegriff

4.1 Überblick über die Betriebsstättenbegründung nach Art. 5 OECD-MA

Durch die Notwendigkeit des Vorliegens einer Betriebsstätte für ein Besteuerungsrecht des ausländischen Staats nach § 7 Abs. 1 OECD-MA sind vorab die Fragen der Betriebsstättenbegründung nach Art. 5 OECD-MA zu prüfen.

Art. 5 OECD unterscheidet zwischen der

  • sachlichen Betriebsstättenbegründung durch feste Geschäftseinrichtung nach den Abs. 1 und 2;
  • der zeitlichen Betriebsstättenbegründung für Bau- und Montagebetriebsstätten nach Abs. 3 und
  • der personellen Betriebsstättenbegründung durch Vertreter nach den Abs. 5 und 6.

Art. 5 OECD-MA in der aktuellen Fassung lautet wie folgt:

  1. Im Sinne dieses Abkommens bedeutet der Ausdruck "Betriebsstätte" eine feste Geschäftseinrichtung, durch die die Tätigkeit eines Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird.
  2. Der Ausdruck "Betriebsstätte" umfasst insbesondere:

    1. einen Ort der Leitung,
    2. eine Zweigniederlassung,
    3. eine Geschäftsstelle,
    4. eine Fabrikationsstätte,
    5. eine Werkstätte und
    6. ein Bergwerk, ein Öl- oder Gasvorkommen, einen Steinbruch oder eine andere Stätte der Ausbeutung von Bodenschätzen.
  3. Eine Bauausführung oder Montage ist nur dann eine Betriebsstätte, wenn ihre Dauer 12 Monate überschreitet.
  4. Ungeachtet der vorstehenden Bestimmungen dieses Artikels gelten nicht als Betriebsstätten:

    1. Einrichtungen, die ausschließlich zur Lagerung, Ausstellung oder Auslieferung von Gütern oder Waren des Unternehmens benutzt werden;
    2. Bestände von Gütern oder Waren des Unternehmens, die ausschließlich zur Lagerung, Ausstellung oder Auslieferung unterhalten werden;
    3. Bestände von Gütern oder Waren des Unternehmens, die ausschließlich zu dem Zweck unterhalten werden, durch ein anderes Unternehmen bearbeitet oder verarbeitet zu werden;
    4. eine feste Geschäftseinrichtung, die ausschließlich zu dem Zweck unterhalten wird, für das Unternehmen andere Tätigkeiten auszuüben, die vorbereitender Art sind oder eine Hilfstätigkeit darstellen;
    5. eine feste Geschäftseinrichtung, die ausschließlich zu dem Zweck unterhalten wird, mehrere der unter den Buchstaben a) bis e) genannten Tätigkeiten auszuüben, vorausgesetzt, dass die sich daraus ergebende Gesamttätigkeit der festen Geschäftseinrichtung vorbereitender Art ist oder eine Hilfstätigkeit darstellt.
  5. Ist eine Person – mit Ausnahme eines unabhängigen Vertreters im Sinne des Absatzes 6 – für ein Unternehmen tätig und besitzt sie in einem Vertragsstaat die Vollmacht, im Namen des Unternehmens Verträge abzuschließen, und übt sie die Vollmacht dort gewöhnlich aus, so wird das Unternehmen ungeachtet der Absätze 1 und 2 so behandelt, als habe es in diesem Staat für alle von der Person für das Unternehmen ausgeübten Tätigkeiten eine Betriebsstätte, es sei denn, die Tätigkeiten beschränken sich auf die in Absatz 4 genannten Tätigkeiten, die, würden sie durch eine feste Geschäftseinrichtung ausgeübt, diese Einrichtung nach dem genannten Absatz nicht zu einer Betriebsstätte machen.
  6. Ein Unternehmen wird nicht schon deshalb so behandelt, als habe es eine Betriebsstätte in einem Vertragsstaat, weil es dort seine Tätigkeit durch einen Makler, Kommissionär oder einen anderen unabhängigen Vertreter ausübt, sofern diese Personen im Rahmen ihrer ordentlichen Geschäftstätigkeit handeln.

    Allein dadurch, dass eine in einem Vertragsstaat ansässige Gesellschaft eine Gesellschaft beherrscht oder von einer Gesellschaft beherrscht wird, die im anderen Vertragsstaat ansässig ist oder dort (entweder durch eine Betriebsstätte oder auf andere Weise) ihre Tätigkeit ausübt, wird keine der beiden Gesellschaften zur Betriebsstätte der anderen.

4.2 Allgemeine Grundsätze der Betriebsstättenbegründung

4.2.1 Abgrenzung zu § 12 AO

Der Betriebsstättenbegriff nach § 12 AO ist zwar auf den ersten Blick vergleichbar mit dem nach Art. 5 OECD-MA. Dieser enthält allerdings wichtige Ausnahmen z. B. nach Art. 5 Abs. 3 sind verschiedene, Hilfs- oder Vorbereitungshandlungen dienende Einrichtungen wie Lager nicht betriebsstättenbegründend.

Eine weitere wichtige Unterscheidung ergibt sich bei Bau- und Montagebetriebsstätten. Während innerstaatlich die Frist bei 6 Monaten liegt, kann abkommensrechtlich die Frist je nach DBA zwischen 6 und 24 Monaten liegen.

Eine personelle Betriebsstättenbegründung sieht die AO nicht vor. Der ständige Vertreter gem. § 13 AO ist z. B. für die Gewerbesteuer unbeachtlich. Abkommensrechtlich kann jedoch der abhängige Vertreter mit Vertretungsvollmacht eine Betriebsstätte begründen.

Wegen der "engeren" Voraussetzungen empfiehlt es sich, vorrangig den Betriebsstättenbegriff nach dem DBA zu prüfen.

4.2.2 Gebietsmäßige Abgrenzung

Bei den sog. Vertreterbetriebsstätten (abhängiger Vertreter mit Abschlussvollmacht i. S. v. Art. 5 Abs. 5 OECD-MA) kommt es im Gegensatz zu § 12 AO nach dem DBA nicht auf eine feste örtliche Anlage oder Einrichtung des vertretenden Unternehmens an. In diesen Fällen wird die Betriebsstätte allein schon durch die "ständige Vertretereigenschaft" der in dem anderen Vertragsstaat für ihn tätigen Person begründet.

4.2.3 Grundsatz der Einzelbetrachtung

Nur Tätigkeiten, die in einem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, sich also ergänzen oder gegenseitig fördern, bilden auch für die Betriebsstättenfrage eine Einheit.

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