Erbschaftsteuer: Berechnung / 6. Zusammenrechnung mehrerer Erwerbe nach § 14 ErbStG

Alle Erwerbsvorgänge von einer Person (alle Schenkungen sowie ein eventuell daran anschließender Erwerb von Todes wegen) innerhalb eines Zeitraums von 10 Jahren sind zusammenzurechnen. Dabei müssen alle Erwerbsvorgänge innerhalb dieses Zeitraums mit ihren Werten zum jeweiligen Zeitpunkt der Ausführung der Zuwendung angesetzt werden.

Die Zusammenrechnung der Erwerbe innerhalb von 10 Jahren führt dazu, dass bei der Steuerberechnung des Letzterwerbs eine Steuer auf den gesamten Erwerb berechnet wird. Aus diesem Grund muss die Steuer, die schon bei früheren Erwerben entrichtet werden musste, auf die Steuer des Letzterwerbs angerechnet werden. Da sich aber in der Zwischenzeit Veränderungen in den persönlichen Verhältnissen wie auch in den steuerlichen Rahmenbedingungen ergeben haben können, ist zuerst eine fiktive Steuer auf den früheren Erwerb zu berechnen, wie sie nach den heutigen Verhältnissen erhoben worden wäre.

Dabei muss beachtet werden, dass es bei der Berücksichtigung von Vorschenkungen eine doppelte Begrenzung bezüglich der Steuer der Vorerwerbe gibt: In einer "Schattenberechnung" wird ermittelt, zu welcher Steuer die frühere Schenkung unter Berücksichtigung der heutigen persönlichen Verhältnisse geführt hätte. Diese fiktive Steuer wird von der Steuer für den Gesamterwerb abgezogen, darf aber die nur für die aktuelle Schenkung berechnete Steuer nicht unterschreiten. Ist allerdings die tatsächlich für den Vorerwerb entrichtete Steuer höher als die fiktiv ermittelte Steuer, wird die höhere tatsächlich entrichtete Steuer angerechnet. Durch diese doppelte Begrenzung nach § 14 ErbStG werden neben Nachversteuerungen bei einem Systemwechsel auch Nachteile bei Veränderungen in den persönlichen Verhältnissen (z. B. Eheschließung, Scheidung) vermieden.

 

Wichtig

Begrenzung der Steuer bei Zusammenrechnung mehrerer Erwerbe

Die für jeden weiteren Erwerb festgesetzte Steuer darf auch nicht mehr als 50 % dieses Erwerbs überschreiten.

Grundsätzlich ist zu beachten, dass die Werte der Vorschenkungen immer nach den Bewertungs- und Begünstigungsvorschriften zu berücksichtigen sind, die zum Zeitpunkt des damaligen Erwerbs in Kraft waren. Allerdings darf bei der "Schattenberechnung" für den damaligen Erwerb der persönliche Freibetrag nur in der Höhe berücksichtigt werden, wie er sich bei der damaligen Steuerberechnung auch tatsächlich ausgewirkt hat. Eine Nachversteuerung durch eine Erhöhung der Steuerwerte kann damit nicht erfolgen, ebenso wenig ist eine Nachversteuerung durch Veränderung der Steuerklassen zwischen den Beteiligten möglich. Unterlag begünstigtes Vermögen nach § 13a ErbStG a. F. (bis 31.12.2008) in den Vorjahren einer Besteuerung bei einer Schenkung unter Lebenden, verbleibt es auch in diesem Fall bei der Schattenberechnung bei den nach altem Recht gewährten Begünstigungen und den nach altem Bewertungsrecht ermittelten Steuerwerten; dies gilt entsprechend für die Begünstigung nach § 13a ErbStG in der Fassung vom 1.1.2009 bis 30.6.2016.

Eine Steuererstattung kann sich aber durch eine "Nachschenkung" in keinem Fall ergeben.

 

Praxis-Beispiel

Zusammenrechnung mehrerer Erwerbe kann nicht zu Steuererstattung führen

Mutter M hatte ihrer Tochter T 2008 Geldvermögen im Wert von 300.000 EUR geschenkt. Anfang 2017 schenkt die M der T nochmals 50.000 EUR.

 
Steuerberechnung 2008: Geldvermögen 300.000 EUR
persönlicher Freibetrag (§ 16 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG a. F.) ./. 205.000 EUR
steuerpflichtiger Erwerb 95.000 EUR
Steuersatz bei Steuerklasse I in 2008 11 %
ergibt eine Steuer von 10.450 EUR
Steuerberechnung 2017: Geldvermögen 2008 300.000 EUR
Zuwendung Geldvermögen 2017 50.000 EUR
persönlicher Freibetrag ./. 400.000 EUR
steuerpflichtiger Erwerb 0 EUR

Obwohl sich eine Steuer von 0 EUR bei der Zusammenrechnung ergibt, kann es nicht zu einer Steuererstattung der bei der Vorschenkung (2008) festgesetzten Steuer kommen.

Im Zusammenhang mit mehreren Erwerben ist (seit 2009) eine Mindestbesteuerung zu beachten. Danach darf die Steuer, die sich für den letzten Erwerb (also den jetzt der Besteuerung unterliegenden Erwerb) ohne Zusammenrechnung mit den früheren Erwerben ergibt, nicht durch den Abzug der Steuer unterschritten werden, die sich für die früheren Erwerbe nach den persönlichen Verhältnissen des Erwerbers und auf der Grundlage der geltenden Vorschriften zur Zeit des letzten Erwerbs ergibt.

Die Mindeststeuer in § 14 Abs. 1 Satz 3 ErbStG soll nicht gerechtfertigte Steuervorteile verhindern, die sich im Zusammenhang mit der Berücksichtigung früherer Erwerbe bei der Steuerfestsetzung für einen späteren Erwerb ergeben können. Wenn die früher für einen Vorerwerb tatsächlich zu entrichtende Steuer höher war als die fiktiv dafür zu ermittelnde Steuer zur Zeit des Letzterwerbs, konnte es dazu kommen, dass die für den Letzterwerb festzusetzende Steuer nur 0 EUR betrug, obwohl bei diesem Letzterwerb selbst erhebliche Vermögenswerte übertragen wurden. Der Abzug der Steuer auf den Vorerwerb ist deshalb begrenzt worden. Die Steuer, die sich nach den...

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