Kein Zufluss von Darlehenszinsen bei Prolongation vor Fälligkeit

Gesetzliche Regelungen

Einnahmen aus Kapitalvermögen i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG sind nach § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG zugeflossen, sobald der Steuerpflichtige die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die in Geld oder Geldeswert bestehenden Güter erlangt hat. Geldbeträge fließen i. d. R. dadurch zu, dass sie bar ausgezahlt oder einem Konto des Empfängers bei einem Kreditinstitut gutgeschrieben werden.

Rechtsfrage

Kommt die Verlängerung einer vertraglich vereinbarten Fälligkeitsregelung in Bezug auf die Zinsforderung (Novationsvereinbarung) allein deswegen einer Auswechslung des Schuldgrunds und damit einer Schuldumschaffung gleich, weil die vertragliche Hauptpflicht in Gestalt der Darlehensrückzahlung bereits weggefallen ist und damit der akzessorische Zusammenhang des Zinsanspruchs als Nebenforderung mit der Darlehensverbindlichkeit als Hauptforderung gelöst wird?

Sachverhalt: Zufluss von Darlehenszinsen streitig

• Der zusammen mit seiner Ehefrau zur Einkommensteuer veranlagte Kläger war im Streitjahr 2017 zu 80 % an einer Kapitalgesellschaft spanischen Rechts (Gesellschaft) beteiligt. Die übrigen Anteile hielten seine beiden Kinder jeweils zur Hälfte. Die Ehefrau (Klägerin) war Geschäftsführerin der Gesellschaft.
• Mit Vertrag vom 31.12.2007 hatte der Kläger der Gesellschaft ein verzinsliches Darlehen gewährt. Die Zinsen waren bei Fälligkeit des Darlehens zahlbar. Das Darlehen hatte eine Laufzeit von 10 Jahren und war am 30.12.2017 zurückzuzahlen.
• Mit notariellem Vertrag vom 14.6.2011 verzichtete der Kläger auf die Rückzahlungsforderung gegenüber der Gesellschaft und leistete eine Einlage in die Gesellschaft. Gleichzeitig wurde das Stammkapital der Gesellschaft erhöht. Der Anspruch des Klägers auf Darlehensrückzahlung (Rest-Valuta) galt durch die Umwandlung in Eigenkapital als getilgt.
• In den Jahren 2011 bis 2014 wies die Gesellschaft die Darlehensverbindlichkeit mit 0 EUR und Zinsverbindlichkeiten gegenüber dem Kläger jeweils unverändert aus.
• Da die Gesellschaft noch nicht in der Lage ist, das Darlehen zum 31.12.2017 zurückzuzahlen und auch die Zinsen nicht begleichen konnte, verlängerten die Vertragsparteien am 14.11.2017 das Darlehen zu den gleichen Konditionen um 5 Jahre, somit bis zum 31.12.2022. Das Gleiche galt für die aufgelaufenen Zinsen, die ebenfalls zum 31.12.2022 mit der Hauptschuld zur Zahlung fällig waren.

Keine Auszahlung der Zinsen im Streitjahr

Im Streitjahr 2017 wurden die Zinsen nicht an den Kläger ausgezahlt. Das Finanzamt (FA) ging allerdings aufgrund der Vereinbarung vom 14.11.2017 von einem Zinszufluss aus und erfasste die Zinsen als Einkünfte aus Kapitalvermögen. Nach der erfolglosen Durchführung des Einspruchsverfahrens hat das FG die Klage als unbegründet abgewiesen.

Entscheidung: Kein Zufluss der Zinsen im Streitjahr

Der BFH hat die Vorentscheidung aufgehoben und der Klage stattgegeben. Das FG hat den Zufluss der Zinsen beim Kläger im Streitjahr zu Unrecht bejaht.

Schuldumwandlung (Novation) vs. Hinausschieben der Fälligkeit (Prolongation)

Der Zufluss kann zwar auch durch eine gesonderte Vereinbarung zwischen dem Schuldner und dem Gläubiger bewirkt werden, dass der Betrag „fortan aus einem anderen Rechtsgrund geschuldet sein soll“. In einer solchen Schuldumwandlung (Novation) kann, wenn sie im überwiegenden Interesse des Gläubigers liegt, eine Verfügung des Gläubigers über seine bisherige Forderung liegen, die aus einkommensteuerrechtlicher Sicht so zu werten ist, als ob der Schuldner die Altschuld durch Zahlung beglichen und der Gläubiger den vereinnahmten Betrag in Erfüllung des neu geschaffenen Schuldgrundes dem Schuldner sofort wieder zur Verfügung gestellt hätte. Die Novation stellt sich dann als eine bloße Abkürzung des Leistungswegs dar. Voraussetzung für den Zufluss aufgrund einer Novation ist das Vorliegen einer zivilrechtlich wirksamen Schuldumwandlung. Ein solcher Vertrag setzt den übereinstimmenden Willen der Parteien voraus, das alte Schuldverhältnis durch ein neues (anderes) ersetzen und damit zugleich das alte Schuldverhältnis aufheben zu wollen, sodass die Beteiligten nicht mehr darauf zurückgreifen können.

Davon abzugrenzen ist das einvernehmliche Hinausschieben der Fälligkeit des Zinsanspruchs (Prolongation). Eine Vertragsänderung dieses Inhalts bewirkt steuerlich lediglich eine Stundung und rechtfertigt nicht die Annahme einer den Zufluss begründenden Verfügung des Gläubigers über die Kapitalerträge.

Ob zivilrechtlich eine Novation oder lediglich eine Prolongation des Darlehensvertrags vorliegt, ist im Zweifel durch Auslegung zu bestimmen.

Im Urteilsfall wurde die Fälligkeit des Zinsanspruchs hinausgeschoben (Prolongation)

Das FG hat nicht im Wege der Auslegung nachvollziehbar dargelegt, weshalb die Parteien des Vertrags vom 14.11.2017 trotz des eindeutig für eine Prolongation sprechenden Wortlauts in Wirklichkeit eine Schuldumschaffung des Zinsanspruchs gewollt haben. Es hat sich dafür in tragender Weise auf den Rechtssatz gestützt, dass ein nach dem Erlöschen der Darlehensrückzahlungsschuld stehen gebliebener Zinsanspruch nicht zivilrechtlich wirksam prolongiert werden könne. Das trifft indes nicht zu. Ein Rechtssatz, dass die Prolongation eines Darlehensvertrags nicht möglich ist, wenn die Darlehensrückzahlungspflicht bereits erloschen ist, ist der Rechtsprechung der Zivilgerichte und auch der Zivilrechtsliteratur nicht zu entnehmen.

Da die Verpflichtung zur Zinszahlung zu den Hauptpflichten des Darlehensvertrags gehört, ist ein Darlehensvertrag nicht insgesamt erfüllt, wenn zwar das Darlehen zurückgezahlt oder wenn die Darlehensrückzahlungsschuld auf andere Weise erfüllt ist, die Zinsen aber noch nicht gezahlt sind. Ist hinsichtlich der Zinsen vereinbart, dass diese am Ende der Laufzeit des Darlehens fällig werden sollen, und wird die Rückzahlung des Darlehens vor Fälligkeit bewirkt, bleibt der Darlehensvertrag bis zur Fälligkeit der Zinsen bestehen. Die Zinsen werden so lange nicht fällig. Die Fälligkeitsvereinbarung bezieht sich dann nur noch auf den Zinsanspruch.

Beherrschende Gesellschafterstellung führt nicht zum Zufluss

Die Darlehenszinsen sind dem Kläger im Streitjahr auch nicht deshalb zugeflossen, weil er als beherrschender Gesellschafter den gegen die Gesellschaft gerichteten noch nicht fälligen Anspruch auf Zahlung der endfälligen Zinsen prolongiert hat (Zuflussfiktion).

Gewinnausschüttungen fließen einem beherrschenden Gesellschafter i. d. R. bereits im Zeitpunkt der Beschlussfassung über die Gewinnverwendung zu, weil es der beherrschende Gesellschafter regelmäßig in der Hand hat, sich die ihm von der Gesellschaft geschuldeten Beträge (jederzeit) auszahlen zu lassen. Die Rechtsprechung hat diese Grundsätze auch auf schuldrechtliche Vergütungen wie Darlehenszinsen erstreckt. Voraussetzung war aber jeweils, dass der gegen die Gesellschaft gerichtete Anspruch fällig war. Einen Zugriff des beherrschenden Gesellschafters auf einen noch nicht fälligen Anspruch hat die Rechtsprechung dagegen nicht unterstellt.

Im Streitfall fehlt es für die Annahme eines Zuflusses an der Fälligkeit des Zinsanspruchs. Der Anspruch des Klägers gegen die Gesellschaft war im Streitjahr zu keinem Zeitpunkt fällig. Der Kläger und die Gesellschaft haben noch vor dem Eintritt der Fälligkeit des Zinsanspruchs dessen Fälligkeit einvernehmlich und zivilrechtlich wirksam auf den 31.12.2022 hinausgeschoben. Eine solche Vereinbarung löst auch bei einem beherrschenden Gesellschafter keinen Zufluss aus.

Auch kein fiktiver Zufluss aufgrund einer verdeckten Einlage

Die Rechtsprechung hat den Zufluss von Forderungen in Fällen angenommen, in denen der Gesellschafter auf einen (fälligen) Anspruch gegen die Gesellschaft verzichtet, soweit er durch den Verzicht eine verdeckte Einlage in die Gesellschaft leistet. Nach den bindenden Feststellungen und Schlussfolgerungen des FG war die Prolongation der Zinsfälligkeit zwar nicht fremdüblich, sondern durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst. Die unentgeltliche Zinsprolongation ist aber, wie auch der von einem Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft gewährte Vorteil, ein Darlehen zinslos nutzen zu können, steuerrechtlich kein einlagefähiges Wirtschaftsgut. Mangels einer Einlage ist deshalb auch nicht davon auszugehen, dass dem Kläger (zuvor) etwas von der Gesellschaft zugeflossen ist.

BFH, Urteil v. 17.9.2025, VIII R 30/23; veröffentlicht am 4.12.2025

Alle am 4.12.2025 veröffentlichten Entscheidungen des BFH mit Kurzkommentierungen