Erleichterte steuerneutrale Generationennachfolge bei Personengesellschaften

Hintergrund
Wird der Anteil eines Mitunternehmers unentgeltlich übertragen, ist für die übertragenen Wirtschaftsgüter (bzw. Anteile an Wirtschaftsgütern) der Buchwert anzusetzen (§ 6 Abs. 3 EStG). Da sich der Mitunternehmeranteil aus dem Anteil am Gesellschaftsvermögen sowie dem funktional wesentlichen Sonderbetriebsvermögen zusammensetzt, findet der Buchwerttransfer grundsätzlich nur statt, wenn neben dem Gesellschaftsanteil auch das gesamte funktional wesentliche Sonderbetriebsvermögen auf den Rechtsnachfolger in den Gesellschaftsanteil übertragen wird. Umstritten ist, ob eine Ausnahme gilt, wenn taggleich mit der Übertragung des Gesellschaftsanteils funktional wesentliches Betriebsvermögen an einen Dritten übertragen wird und diese Übertragung oder die Überführung in ein anderes Betriebsvermögen des bisherigen Mitunternehmers zum Buchwert (nach § 6 Abs. 5 EStG) stattfindet.

Die Finanzverwaltung vertritt hierzu die Auffassung, dass der Mitunternehmeranteil nicht zum Buchwert übertragen werden kann, wenn in engem zeitlichem Zusammenhang damit funktional wesentliches Sonderbetriebsvermögen zu Buchwerten in ein anderes Betriebsvermögen ausgegliedert wird (BMF-Schreiben v. 3.3.2005, BStBl I 2005, 458).

Im Streitfall war der Vater V alleiniger Kommanditist einer GmbH u. Co.KG und hatte der KG das in seinem Eigentum stehende Betriebsgrundstück vermietet. Im Oktober 2002 schenkte V seiner Tochter T 80 % der KG-Anteile sowie die gesamten GmbH-Anteile. Im Dezember 2002 übertrug V die restlichen KG-Anteile auf T und das Betriebsgrundstück auf eine weitere GmbH u. Co.KG, deren alleiniger Kommanditist er war und die den Pachtvertrag fortsetzte.

Das FA bezog sich auf die Auffassung des BMF und stimmte der Buchwertfortführung nur hinsichtlich des Grundstücks zu. Wegen dessen Ausgliederung sei aber nicht der gesamte Mitunternehmeranteil übertragen worden. Somit seien die stillen Reserven im übertragenen Gesamthandsvermögen der KG aufzudecken.

Entscheidung
Der BFH widerspricht der Verwaltungsauffassung. Dem Wortlaut nach sehen § 6 Abs. 3 und 5 EStG jeweils zwingend Buchwerttransfers vor. Beide Regelungen sind nebeneinander zu befolgen. Für die Auffassung des BMF, die Übertragung von Betriebsvermögen nach § 6 Abs. 5 sei vorrangig mit der Folge, dass die Übertragung des (reduzierten) Mitunternehmeranteils zur Aufdeckung der darin liegenden stillen Reserven führt, sieht der BFH keine Rechtsgrundlage. Die gleichzeitige Anwendung beider Normen führt nicht zu einer Kumulation von Steuervergünstigungen. Denn bei der Übertragung einer begünstigten Sachgesamtheit (Betrieb, Teilbetrieb, Mitunternehmeranteil) werden, wenn das Wirtschaftsgut weiterhin der Sachgesamtheit zugehört, die stillen Reserven ebenfalls nicht aufgedeckt.

Hinweis
Der BFH schränkt seine Auffassung nur für die Fälle ein, wenn es durch die Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern wirtschaftlich zu einer Zerschlagung des Betriebs und damit im Ergebnis zu einer Betriebsaufgabe kommen würde. Davon war im Streitfall nicht die Rede. Der Betrieb konnte trotz der Übertragung des Betriebsgrundstücks fortgeführt werden.

Urteil v. 2.8.2012, IV R 41/11, veröffentlicht am 17.10.2012