05.02.2013 | Serie Werklieferung oder Werkleistung?

Die Spezialanfertigung

Serienelemente
Die vertraglichen Vereinbarungen sind oft entscheidend
Bild: MEV Verlag GmbH, Germany

In einer 5-teiligen Serie zeigen wir, wie die Abgrenzung zwischen Werklieferungen und Werkleistungen in der Praxis vorzunehmen ist. Im 4. Teil geht es um die Abgrenzung im Rahmen eines grenzüberschreitenden Reihengeschäfts.

Sachverhalt

Unternehmer E aus Essen erhält den Auftrag von seinem Kunden K aus Karlsruhe, 200 Schaltkästen zu liefern, die eine bestimmte, von K benötigte Verdrahtung aufweisen sollen. E bestellt die Schaltkästen bei seinem Zulieferer, der Z-AG aus Zürich (Schweiz).

Die Z-AG besorgte die Schaltkästen, verdrahtete diese entsprechend den Angaben des E und übergab sie einem von ihr (der Z-AG) beauftragten Frachtführer, der die Schaltkästen direkt zu K nach Karlsruhe transportierte. Die Ware wird in einem verplombten Container nach Deutschland transportiert und erst nach Übergabe durch den Frachtführer von K im Inland in den steuerrechtlich freien Verkehr überführt; entsprechend entrichtet K die Einfuhrumsatzsteuer gegenüber der Zollverwaltung.

Fragestellung

Die beteiligten Unternehmer möchten wissen, wie die Leistungen untereinander abzurechnen sind. Darüber hinaus möchte E wissen, welche Veränderungen sich ergeben würden, wenn die spezielle Verdrahtung erst durch Mitarbeiter seines Unternehmens bei dem Kunden in Karlsruhe erfolgen würde.

Lösung

Alle Beteiligten sind Unternehmer, die selbstständig, nachhaltig und mit Einnahmeerzielungsabsicht tätig sind; dass es sich teilweise um ausländische Unternehmer handelt, ist dabei ohne Auswirkung. Alle Unternehmer handeln im Rahmen ihres Unternehmens.

E erhält die Gegenstände im Rahmen einer Werklieferung nach § 3 Abs. 4 UStG geliefert, da die Schaltkästen individuell für E hergestellt werden. Da die Schaltkästen von der Z-AG direkt zu seinem Abnehmer K transportiert werden, liegt ein Reihengeschäft nach § 3 Abs. 6 Satz 5 UStG vor. Gegenstand der Lieferungen sind jeweils dieselben Wirtschaftsgüter, da E die Schaltkästen nicht noch bearbeitet oder verarbeitet. Da die Schaltkästen von der Z-AG transportiert werden, ist die Beförderungslieferung der Lieferung der Z-AG an E zuzuordnen. Diese Beförderungslieferung ist nach § 3 Abs. 5a i. V. m. Abs. 6 UStG in der Schweiz ausgeführt und damit in Deutschland nicht nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar.

Hinweis: Eine Verlagerung des Orts der Lieferung nach § 3 Abs. 8 UStG kommt hier nicht in Betracht, da nicht der Lieferer (Z-AG) der Schuldner der bei der Einfuhr zu entrichtenden Einfuhrumsatzsteuer ist.

Die Lieferung des E an K ist eine Lieferung nach § 3 Abs. 1 UStG, die E als Unternehmer im Rahmen seines Unternehmens gegen Entgelt ausführt. Der Ort der Lieferung (= ruhende Lieferung im Rahmen des Reihengeschäfts) ist nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG in Deutschland ausgeführt, da sich dort die Gegenstände am Ende der Beförderung befinden. Die Lieferungen sind damit in Deutschland nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar. Die Lieferungen sind aber nach § 4 Nr. 4b UStG steuerfrei. Die Ware wird erst von dem Erwerber K in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr gebracht. Damit erfolgt die Lieferung von E an K vor der Einfuhr im Inland (vgl. auch analog Abschn. 3.14 Abs. 16 Beispiel – Variante a) – UStAE).

Wichtig: Wäre die Einfuhr gleich beim Gelangen des Gegenstands in das Inland zum zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr abgefertigt worden, wäre zu diesem Zeitpunkt E noch der Verfügungsberechtigte über die Ware gewesen. Damit wäre die Einfuhr für ihn vorgenommen worden und es könnte sich keine Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 4b UStG ergeben (vgl. auch analog Abschn. 3.14 Abs. 16 Beispiel – Variante b) – UStAE).

Da es sich um einen steuerfreien Umsatz handelt, entsteht für die Leistung des E keine Umsatzsteuer. Er hat gegenüber K eine Rechnung ohne gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer auszustellen.

Würde E die Verdrahtung der Schaltkästen selber übernehmen und diese Verdrahtung erst bei seinem Kunden K in Karlsruhe vornehmen, würde es sich nicht mehr um ein Reihengeschäft nach § 3 Abs. 6 Satz 5 UStG handeln.

Die Leistung der Z-AG würde eine Lieferung nach § 3 Abs. 1 UStG darstellen, da sie E die Verfügungsmacht über die Gegenstände verschafft. Der Ort der Lieferung wäre nach § 3 Abs. 5a i. V. m. Abs. 6 UStG dort, wo die Beförderung beginnt – hier in der Schweiz. Die Lieferung der Z-AG wäre damit in Deutschland nicht steuerbar.

Hinweis: Zu prüfen wäre in diesem Fall, wer der Schuldner der in Deutschland zu entrichtenden Einfuhrumsatzsteuer wäre. Würde die Z-AG die Ware in Deutschland zum freien Verkehr abfertigen, würde sich der Ort ihrer Lieferung nach § 3 Abs. 8 UStG nach Deutschland verlagern – sie hätte dann gegenüber E eine in Deutschland steuerbare und steuerpflichtige Lieferung.

E führt gegenüber K eine Werklieferung nach § 3 Abs. 4 UStG aus, da er den Hauptstoff für die von ihm zu erbringende Leistung stellt, er verwendet nicht nur Nebensachen oder Zutaten. Da der Gegenstand der Lieferung erst bei K in den Zustand versetzt wird, wie es vertraglich vereinbart worden ist, handelt es sich nicht um eine Beförderungs- oder Versendungslieferung, da nach der Bearbeitung in Karlsruhe die Schaltkästen nicht mehr befördert oder versendet werden. Der Ort der ruhenden Lieferung (§ 3 Abs. 5a i. V. m. Abs. 7 Satz 1 UStG) ist dort, wo sich der Gegenstand im Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht befindet – in Karlsruhe. Die Lieferung ist nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG in Deutschland steuerbar und unterliegt auch keiner Steuerbefreiung nach § 4 UStG. Steuerschuldner für die ausgeführte Werklieferung ist E (§ 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG). E müsste aus allem, was der Leistungsempfänger für die ihm gegenüber ausgeführte Leistung aufwendet, die Umsatzsteuer herausrechnen und diese an sein Finanzamt abführen.

Schlagworte zum Thema:  Umsatzsteuer, Werklieferung, Werkleistung

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