Eine mittelbare Grundstücksschenkung liegt vor, wenn der Schenker dem Beschenkten Geldmittel mit der Auflage zur Verfügung stellt, ein bestimmtes Grundstück zu erwerben oder zu bebauen. Fraglich ist, ob in diesem Falle der Beschenkte AfA nach den fortgeführten Anschaffungskosten des Rechtsvorgängers in Anspruch nehmen kann.
Nach § 11d Abs. 1 EStDV kann der Steuerpflichtige für Wirtschaftsgüter des Privatvermögens, die er unentgeltlich erworben hat, Absetzungen für Abnutzungen nach den Anschaffungskosten (AK) des Rechtsvorgängers in Anspruch nehmen.
Bei einer mittelbaren Grundstücksschenkung kann der Beschenkte nicht über das ihm zugedachte Geld, sondern (erst) über das erworbene Grundstück verfügen, sodass Gegenstand der Schenkung das Grundstück ist. Die Grundsätze über die mittelbare Grundstücksschenkung gelten nicht nur im Schenkungsteuerrecht, sondern auch im Einkommensteuerrecht (BFH, Urteil v. 23.04.2009, IV R 9/06, Haufe Index 2183870).
Beispiel: Mittelbare Schenkung
A erwarb mit notariellem Vertrag vom 1.6.2014 eine vermietete Eigentumswohnung zum Kaufpreis von 150.000 EUR. Der Kaufpreis war am 30.6.2014 fällig. Der Besitzübergang auf A erfolgte am 01.07.2014. Der Vater B schenkte ihr mit Vertrag vom 15.5.2014 einen Geldbetrag i. H. von 165.000 EUR mit der Auflage der Verwendung des Geldbetrages für den Erwerb der Eigentumswohnung.
Zivilrechtlich war A hier verpflichtet, den Kaufpreis für die Eigentumswohnung zu entrichten. Hätte A den Kaufpreis mit geschenktem Geld (ohne Auflage) geleistet, wären ihr die AK unstreitig zuzurechnen, sodass sie AfA nach § 7 Abs. 4 EStG geltend machen könnte (ihr würde auch AfA nach den fortgeführten AK gem. § 11d Abs. 1 EStDV zustehen, wenn der Vater ihr das Grundstück unmittelbar geschenkt hätte).
Hier liegt aber eine mittelbare Schenkung vor, weil Gegenstand der Schenkung des Vaters (B) an A nach der steuerlich zwingenden wirtschaftlichen Betrachtungsweise nicht das geschenkte Geld, sondern die Eigentumswohnung ist. B wendete A den Geldbetrag unter der Auflage zu, diesen für den Erwerb der Eigentumswohnung zu verwenden. Endgültig frei verfügen, konnte A erst über die Eigentumswohnung, nicht aber über die Geldbeträge, so dass im Ergebnis B die AK wirtschaftlich getragen hat. Aus der Perspektive von A liegt daher grundsätzlich nicht abzugsfähiger Drittaufwand vor.
Ablehnende Haltung der Finanzämter
Die Finanzämter haben in den Urteilsfällen der FG Düsseldorf und Niedersachsen hierzu die Auffassung vertreten, dass bei einer mittelbaren Grundstücksschenkung auch § 11d Abs. 1 EStDV als Ausnahmevorschrift für einen unentgeltlichen Erwerb nicht anwendbar ist, weil die Eltern als Schenker nicht Eigentümer des Objekts gewesen sind und damit zu keiner Zeit über das Grundstück verfügen konnten. § 11d Abs. 1 EStDV setzt nämlich grundsätzlich einen Übertrag voraus.
FG Düsseldorf bejaht AfA
Das FG Düsseldorf vertritt dagegen die Auffassung (rechtskräftiges Urteil v. 13.11.2002, 16 K 4405/98 E, Haufe Index 911769), dass es unerheblich ist, wenn es an Anschaffungskosten des Rechtsvorgängers fehlt, weil der Vater nie Eigentümer des Objekts gewesen ist. Denn die Rechtsfolge einer mittelbaren Grundstücksschenkung sei eine Fiktion, weil nur unterstellt wird, dass Gegenstand der Schenkung das Grundstück ist. Diese Fiktion sei konsequent durchzuhalten. Es erschiene willkürlich, wenn man einerseits die mittelbare Grundstücksschenkung als Grundstücksschenkung des Zuwendenden behandelt und andererseits im Einkommensteuerrecht den Verkäufer des Grundstücks zum Rechtsvorgänger des Beschenkten machen würde. Ist demnach bei einer mittelbaren Grundstücksschenkung Gegenstand der Schenkung eben (erst) das Grundstück, sind die Aufwendungen für die Anschaffung folgerichtig allein dem Schenker zuzurechnen (wohl aber anderer Auffassung ist das FG Köln v. 10.8.2006, 10 K 4657/04, Haufe Index 1604065).
Neues Urteil des FG Niedersachsen
Aktuell ist auch das FG Niedersachsen (Urteil v. 17.03.2015, 13 K 156/13) der Auffassung des Finanzamts entgegengetreten. Bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise hat der Vater B (nicht der Verkäufer) A das Grundstück zugewendet, so dass B als Rechtsvorgänger i. S. d. § 11 Abs. 1 EStDV anzusehen ist. B war nach den Grundätzen der mittelbaren Grundstücksschenkung zumindest in einer juristischen Sekunde – wenngleich nicht zivilrechtlicher Eigentümer – so doch wirtschaftliche Eigentümer der Eigentumswohnung, um sie dann an A zu übertragen. Die AfA richten sich nach den fortgeführten AK von B als Rechtsvorgänger. Da B lediglich in einer juristischen Sekunde wirtschaftlicher Eigentümer der Eigentumswohnung war, entsprechen die fortgeführten AK von A den AK des Vaters B. Dabei ist auch unerheblich, dass B selbst keine AfA geltend gemacht hat, welche A nun fortführen kann, denn § 11d Abs. 1 EStDV knüpft nur an die Berechtigung des Rechtsnachfolgers zum Abzug der Absetzungen an. Daher kann A hier für 2014 AfA nach § 11d Abs. 1 i. V. m. § 7 Abs. 4 EStG bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend machen.
Da gegen die Entscheidung des FG Niedersachsens ein Revisionsverfahren vor dem BFH (Az. der Revision: IX R 26/15) läuft, sollten vergleichbare Fälle offen gehalten werden, bis der BFH entschieden hat. Einsprüche ruhen kraft Gesetzes nach § 363 Abs. 2 Satz 2 AO.