Kann eine Garage/Doppelgarage ganz oder teilweise Betriebsvermögen darstellen, wenn in der Garage (auch) zum Betriebsvermögen gehörende Fahrzeuge abgestellt werden?

Wird ein – zivilrechtlich einheitliches – Gebäude teils eigenbetrieblich, teils fremdbetrieblich, teils durch Vermietung zu fremden Wohnzwecken oder teils zu eigenen Wohnzwecken genutzt, bilden die einzelnen, in verschiedenen Nutzungs- und Funktionszusammenhängen stehenden Gebäudeteile bilanzsteuerrechtlich selbstständige Wirtschaftsgüter und sind gesondert zu behandeln, sei es als notwendiges oder gewillkürtes Betriebsvermögen oder als notwendiges Privatvermögen. Jedes der 4 unterschiedlich genutzten Gebäudeteile bildet ein eigenes Wirtschaftsgut (R 4.2 Abs. 4 Satz 1 EStR 2012). Die Aufteilung ist grundsätzlich nach dem Größenverhältnis der für den einen oder anderen Zweck eingesetzten Nutzflächen vorzunehmen:

Gebäudenutzung

teils eigenbetrieblich

teils fremdbetrieblich

teils fremden Wohnzwecken

teils eigene Wohnzwecke

selbstständiges Wirtschaftsgut

selbstständiges Wirtschaftsgut

selbstständiges Wirtschaftsgut

selbstständiges Wirtschaftsgut

Unterschiedliche Nutzung führt zu maximal 4 Wirtschaftsgütern

Apotheker A ist Eigentümer eines Gebäudegrundstücks, das wie folgt genutzt wird

  • Erdgeschoss: Apotheke des A,
  • 1. Obergeschoss: vermietete Steuerberaterpraxis,
  • 2. Obergeschoss: vermietete Wohnung,
  • 3. Obergeschoss: eigene Wohnung des A.

Jedes der 4 unterschiedlich genutzten Gebäudeteile stellt ein eigenes Wirtschaftsgut dar:

  • Das Erdgeschoss bildet ein unbewegliches Wirtschaftsgut "eigenbetrieblich genutzter Gebäudeteil" (notwendiges Betriebsvermögen).
  • Das erste Stockwerk bildet ein unbewegliches Wirtschaftsgut "fremdbetrieblich genutzter Gebäudeteil" (Privatvermögen – Bildung gewillkürten Betriebsvermögens ist möglich).
  • Die zweite Etage bildet das unbewegliche Wirtschaftsgut "fremden Wohnzwecken dienender Gebäudeteil" (Privatvermögen – Bildung gewillkürten Betriebsvermögens ist möglich).
  • Ein 4. selbstständiges Wirtschaftsgut "eigenen Wohnzwecken dienender Gebäudeteil" bildet die selbst bewohnte Wohnung im 3. Obergeschoss (notwendiges Privatvermögen).

Dient ein Gebäude nur privaten Wohnzwecken, z.B. ein Einfamilienhaus, stellt sich die Frage ob eine Garage/Doppelgarage ganz oder teilweise notwendiges Betriebsvermögen darstellt, wenn in der Garage (auch) zum Betriebsvermögen gehörende Fahrzeuge abgestellt werden.

Beispiel: Doppelgarage für Betriebs- und Privat-Pkw

A ist als Arzt freiberuflich tätig. An sein Einfamilienhaus ist eine Doppelgarage angebaut. Dort werden der zum notwendigen Betriebsvermögen des A gehörende Pkw und sein zum Privatvermögen gehörender Zweitwagen abgestellt. Der BFH hat bereits früher in zwei primär für Zwecke der AfA ergangenen Urteilen entschieden, dass eine zu einem Wohngebäude dazugehörige Garage allein durch die Unterstellung eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Pkw kein Betriebsvermögen wird (BFH, Urteil v. 28.6.1983, VIII R 179/79, Haufe Index 74889, Urteil v. 22.9.2005, IX R 26/04, Haufe Index 1465697). Daraus wurde in der Praxis überwiegend geschlossen, dass eine zu einem Einfamilienhaus gehörende Garage kein selbstständiges – zum Betriebsvermögen gehörendes – Wirtschaftsgut darstellt, weil es ein Nebengebäude des zum Privatvermögen gehörenden Wohnhauses sei.

Neues BFH-Urteil: Keine weitere Differenzierung

Wird ein Gebäudeteil, z.B. ein einzelner Raum oder eine Garage, sowohl für betriebliche als auch private Zwecke genutzt, bleibt es bei der Aufteilung in maximal 4 selbständige Wirtschaftsgüter. Es ist keine weitere Aufteilung vorzunehmen; vielmehr ist ein solcher unterschiedlich genutzter Raum bzw. eine unterschiedlich genutzte Garage als Ganzes zu beurteilen. Nur ein Raum – und nicht ein Teil davon – ist die kleinste Einheit, die einer gesonderten Zuordnung fähig ist.

In einer neuen Grundsatzentscheidung kann eine Raum bzw. eine Garage nur als Ganzes entweder zum Privatvermögen oder Betriebsvermögen gehören (BFH, Urteil v. 10.10.2017, X R 1/16, Haufe Index 9164386). Der BFH weist darauf hin, dass abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens zum notwendigen Betriebsvermögen gehören, wenn sie überwiegend, d.h. zu mehr als 50%, eigenbetrieblich genutzt werden. Nichts anderes gilt nach Meinung des BFH in Bezug auf die betriebliche Nutzung eines gemischt genutzten Raumes oder einer Garage, will man im Rahmen einer Gesamtwürdigung aller Umstände des Einzelfalls das Gepräge dieses Raumes beurteilen.

Aus diesem Urteil ergeben sich folgende Konsequenzen, was die Betriebsvermögenseigenschaft betrifft:

  • Höchstens die Hälfte der Doppelgarage wird im obigen Beispielsfall durch das Unterstellen des Betriebs-Pkw betrieblich genutzt. In mindestens gleichem Ausmaß wird die Doppelgarage durch das Unterstellen des Privat-Pkw privat genutzt. Eine endgültige Funktionszuweisung der Doppelgarage zum notwendigen Betriebsvermögen ist in einem solchen Fall gerade nicht möglich. Die Doppelgarage gehört daher zum Privatvermögen. A kann sie jedoch als gewillkürtes Betriebsvermögen behandeln, was durch Aufnahme in die Buchführung oder bei Einnahmenüberschussrechnung z.B. in ein laufend zu führendes Bestandsverzeichnung dokumentiert werden muss (BMF, Schreiben v. 17.11.2004, Haufe Index 1267623; BFH, Urteil v. 26.1.2011, VIII R 19/08, Haufe Index 2705227).
  • Dient eine zum Einfamilienhaus gehörende Garage nur dem Unterstellen eines oder mehrerer zum Betriebsvermögen gehörenden Pkw, stellt die Garage nebst dem anteiligen Grund und Boden notwendiges Betriebsvermögen dar.
  •  Dient eine zum Einfamilienhaus gehörende Garage nur dem Unterstellen eines oder mehrerer zum Privatvermögen gehörenden Pkw, stellt die Garage nebst dem anteiligen Grund und Boden notwendiges Privatvermögen dar.
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